Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСВТО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования

Сибирский государственный аэрокосмический университет

имени академика М.Ф. Решетнева

Факультет заочного и дополнительного образования

Кафедра «Финансы и кредит»

К урсовая работа

по курсу « Международные стандарты учета и финансовой отчетности »

На тему: МСФО 21 Влияние изменения валютных курсов

Выполнил: ст. гр. ФКЗ-91

Проверила: Ополева Л.А.

Красноярск 2014 г .

Введение

Содержание МСФО 21 «Влияние изменения валютных курсов»

Сравнительный анализ МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» и ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств», стоимость которых выражена в иностранной валюте»

Заключение

Список используемой литературы

Введение

Современные мировые экономические тенденции, процессы укрупнения, интеграции бизнеса требуют стандартизации информации, раскрывающей результаты деятельности компаний, присутствующих на международных рынках товаров и капитала. Важную роль в адекватной оценке результативности деятельности компании ее собственниками, инвесторами, кредиторами играет финансовая отчетность. Наиболее рациональной основой разработки универсальных методик учета хозяйственных операций в настоящее время являются Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

Одной из задач при составлении финансовой отчетности, отвечающей требованиям МСФО, является учет операций, связанных с использованием иностранной валюты. Этому посвящен МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» ("The effects of changes exchange rates", 1993). Назначение этого стандарта заключается в регулировании порядка учета и раскрытия в финансовой отчетности результатов хозяйственных операций организации в иностранной валюте, т.е. в любой валюте, отличной от валюты представления отчетности данной организации.

В России учет операций организаций, использующих в своей деятельности иностранную валюту, регламентируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте».

В связи с вышесказанным, основной задачей выполнения курсовой работы является изучение положений МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов», а также сравнительный анализ данного МСФО с ПБУ 3/2006.

1. Содержание МСФО 21 «Влияние изменения валютных курсов»

Сфера применения Стандарта четко определена. МСФО 21 «Влияние изменения валютных курсов» применяется в следующих случаях:

- учета операций, совершаемых в иностранной валюте, и остатков по таким операциям;

- перевода отчетности иностранных предприятий при консолидации, пропорциональной консолидации или учете по методу участия;

- пересчета сумм статей, отражающих результаты и финансовое положение компании, в валюту представления финансовой отчетности, отличную от функциональной валюты этой компании.

Исключения:

- не применяется для учета финансовых инструментов, выраженных в иностранной валюте (учитываются согласно МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»);

- не применяется для учета хеджирования статей, выраженных в иностранной валюте (IAS 39).

Прежде чем приступать к изучению требований и положений МСФО 21, следует проанализировать основные определения, которые представлены в таблице 1.

Таблица 1 . Понятийный аппарат МСФО 21

	Определение
Курс закрытия	Текущий валютный курс на отчетную дату
Курсовая разница	Разница, возникающая в результате пересчета одинакового количества единиц одной валюты в другую валюту по другим валютным курсам
Валютный курс	Коэффициент обмена одной валюты на другую
Справедливая стоимость	Сумма, на которую можно обменять актив или урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами
Иностранная валюта	Валюта, отличная от функциональной валюты организации
Зарубежная деятельность	Организация, являющаяся дочерней, ассоциированной, совместной организацией или филиалом отчитывающейся организации, деятельность которой базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличной от страны или валюты отчитывающейся организации
Функциональная	Валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность
Денежные статьи	Имеющиеся единицы валюты, активы и обязательства к получению или выплате в фиксированных или определимых суммах единиц валюты
Чистая инвестиция в зарубежную деятельность	Величина доли отчитывающейся организации в чистых активах этой деятельности
Валюта представления	Валюта, в которой представляется финансовая отчетность
Текущий валютный	Обменный курс для немедленных расчетов

Понятие «функциональная валюта» является принципиальным. Для определения функциональной валюты в МСФО 21 представлен ряд характерных признаков.

Основной экономической средой, в которой осуществляет свою деятельность кредитная организация, как правило, является та среда, в которой она генерирует и расходует основную часть своих денежных средств. При определении своей функциональной валюты организация принимает во внимание следующие факторы:

- валюту, которая оказывает основное влияние на продажные цены товаров и услуг (такой валютой часто является та, в которой выражаются продажные цены товаров и услуг и производятся расчеты по ним);

- валюту страны, конкурентные силы и конкурентные правила которой в основном определяют формирование цен на товары и услуги, производимые организацией;

- валюту, которая оказывает основное влияние на трудовые, материальные и другие затраты, связанные с поставкой товаров или услуг (такой валютой часто является валюта, в которой выражаются и погашаются такие затраты).

Существует еще ряд факторов, принимаемых во внимание при определении функциональной валюты зарубежной деятельности и отождествлении функциональной валюты с той, которую использует отчитывающаяся организация (в данном контексте отчитывающейся организацией является организация, которая осуществляет зарубежную деятельность через свою дочернюю организацию, филиал, ассоциированную организацию или совместную деятельность):

Осуществляется ли такая зарубежная деятельность как продолжение деятельности отчитывающейся организации, а не как деятельность, которой предоставлена определенная степень автономности. Примером первого случая является ситуация, в которой организация, осуществляющая зарубежную деятельность, только продает товары, получаемые по импорту от отчитывающейся организации, и переводит ей выручку. Примером второго случая является ситуация, в которой осуществляющая зарубежную деятельность организация аккумулирует денежные средства и другие денежные статьи, несет расходы, генерирует доход и производит заимствования преимущественно в своей местной валюте;

- составляют ли операции с отчитывающейся организацией значительную или незначительную долю в деятельности организации, осуществляющей операции за рубежом;

- оказывают ли поступающие от зарубежной деятельности потоки денежных средств прямое воздействие на денежные потоки отчитывающейся организации и могут ли они без задержки переводиться на ее счета;

- достаточны ли генерируемые зарубежной деятельностью потоки денежных средств для обслуживания существующих и, как правило, ожидаемых долговых обязательств без предоставления денежных средств со стороны отчитывающейся организации.

Определение функциональной валюты требует применения профессионального суждения руководства кредитной организации. Нередко на практике имеющиеся факторы можно трактовать по-разному, вследствие чего выбор функциональной валюты не очевиден. Прежде всего при выборе функциональной валюты кредитной организации необходимо руководствоваться сферой применения МСФО 21 и факторами, представленными ранее. Выбранная руководством кредитной организации функциональная валюта должна наиболее точно отражать экономические эффекты основообразующих операций, событий и условий кредитной организации.

Функциональная валюта организации отражает те основообразующие операции, события и условия, которые имеют к ней отношение. Соответственно, будучи определенной, функциональная валюта не подлежит замене на другую валюту, кроме случаев, когда имеют место изменения в упомянутых операциях, событиях и условиях.

Если функциональной валютой является валюта, используемая в условиях гиперинфляционной экономики, то финансовая отчетность организации подлежит пересчету в соответствии с МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Организация не может избежать предусмотренного МСФО 29 пересчета, например, приняв в качестве своей функциональной валюты другую валюту, нежели та, которая должна определяться в соответствии с МСФО 21 (например, функциональную валюту своей головной организации).

Если бухгалтерский учет организации ведется в национальной валюте, отличной от функциональной, то необходимо осуществить пересчет данных в функциональную валюту. Такой пересчет осуществляется перед переводом в валюту отчетности банка, так как она может отличаться от его функциональной валюты. Пересчет предназначен для получения такого же результата, как если бы учетные регистры организации велись изначально в функциональной валюте.

Пересчет данных бухгалтерского учета организации в ее функциональную валюту осуществляется следующим образом.

1. Путем применения фактических обменных курсов между функциональной валютой и другой валютой на момент совершения операции (исторический курс) по следующим неденежным статьям в иностранной валюте Баланса и Отчета о прибылях и убытках

а) Баланса:

- «Долгосрочные вложения (инвестиции)»;

- «Основные средства»;

- «Накопленный износ основных средств»;

- «Нематериальные активы» (патенты, товарные знаки, лицензии, деловая репутация и т.д.);

- «Накопленный износ нематериальных активов»;

- «Доходы и расходы будущих периодов»;

- статьи собственного капитала (обыкновенные акции, привилегированные акции, учитываемые по цене выпуска; добавочный оплаченный капитал и т.д., кроме прибыли отчетного года и прошлых лет).

б) Отчета о прибылях и убытках:

«Износ основных средств и нематериальных активов» за отчетный период.

2. Конечный курс (среднерыночный курс), т.е. курс, сложившийся на дату перевода финансовой отчетности в функциональную валюту, используется для всех денежных статей в иностранной валюте.

3. Неденежные статьи в иностранной валюте, оцененные по справедливой стоимости, подлежат пересчету по обменным курсам, действовавшим на дату определения справедливой стоимости.

Курсовая разница, возникающая при пересчете из валюты ведения учета в функциональную, отражается в Отчете о прибылях и убытках по строке «Чистый доход/(расход) от операций с иностранной валютой».

Однако требованиями МСФО 21 не уточняется, по какому именно курсу должна быть отражена данная операция в финансовой отчетности предприятия. Стандарт устанавливает, что в общем случае это может быть курс спот, т.е. действующий курс на текущем валютном рынке (например, курс ММВБ), однако допускается использование среднего курса за определенный период (например, за неделю или за месяц), если он не подвергался значительным колебаниям. По этому поводу в Стандарте сказано следующее: «...датой операции является дата, на которую впервые констатируется соответствие данной операции критериям признания, предусмотренным международными стандартами финансовой отчетности. Часто, по практическим соображениям, используется обменный курс, который приблизительно равен фактическому курсу на день совершения операции, например средний курс за неделю или за месяц может использоваться для всех операций в иностранной валюте, осуществленных в этом периоде. Однако в случае значительных колебаний обменных курсов использование среднего курса за период представляется нецелесообразным...».

Данные, пересчитанные в функциональную валюту организации, не нуждаются в дальнейшем пересчете в валюту отчетности банка, если валюты совпадают. Все данные, выраженные в иностранной валюте, иной по отношению к функциональной валюте банка, должны быть пересчитаны по текущему обменному курсу между иностранной (функциональной) валютой организации и валютой отчетности банка.

На каждую отчетную дату:

- статьи в иностранной валюте подлежат пересчету с использованием конечного курса;

- неденежные статьи в иностранной валюте, учтенные по исторической стоимости, подлежат пересчету по обменному курсу на дату осуществления операции;

- неденежные статьи в иностранной валюте, оцененные по справедливой стоимости, подлежат пересчету по обменным курсам, действовавшим на дату определения справедливой стоимости.

Балансовая стоимость статьи определяется с учетом положений других применимых МСФО.

Например, основные средства могут оцениваться по справедливой стоимости или исторической стоимости в соответствии с IAS 16 «Основные средства». Вне зависимости от того, определялась ли балансовая стоимость на основе исторической стоимости или на основе справедливой стоимости, если эта стоимость определена в иностранной валюте, она подлежит последующему пересчету в функциональную валюту.

Балансовая стоимость некоторых статей определяется путем сопоставления двух или более величин. Например, балансовая стоимость запасов представляет собой наименьшую величину из себестоимости и возможной чистой стоимости продаж в соответствии с IAS 2 «Запасы». Аналогичным образом согласно IAS 36 «Обесценение активов» балансовая стоимость актива, в отношении которого выявлены признаки обесценения, представляет собой наименьшую величину из его балансовой стоимости до принятия в расчет возможных убытков от обесценения и его возмещаемой суммы.

В том случае, когда актив является неденежным активом и оценивается в иностранной валюте, его балансовая стоимость определяется путем сопоставления:

- себестоимости либо балансовой стоимости по курсу на дату операции со статьей, оцененной по исторической стоимости;

- возможной чистой стоимости продаж либо возмещаемой суммы, пересчитанной по обменному курсу, на дату определения этой величины, например по конечному курсу на отчетную дату.

Курсовые разницы, возникающие при расчете по денежным статьям или при пересчете денежных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они пересчитывались при первоначальном признании в течение отчетного периода или в предыдущей финансовой отчетности, подлежат признанию в прибыли или убытке в том периоде, в котором они возникают.

В том случае, когда прибыль или убыток по неденежной статье признается непосредственно в капитале, любой валютный компонент такой прибыли или такого убытка подлежит признанию непосредственно в капитале. И наоборот, когда прибыль или убыток по неденежной статье признан в прибыли или убытке, любой валютный компонент этой прибыли или этого убытка подлежит признанию в качестве прибыли или убытка.

Исключение из этого правила представляет курсовая разница, возникающая по денежной статье, которая по существу составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, кредит внутри группы компаний), которая должна учитываться как собственный капитал, вплоть до продажи данной инвестиции. После продажи она должна признаваться в отчете о прибылях и убытках как прибыль или убыток.

При смене своей функциональной валюты организация должна прибегать к процедурам пересчета, применимым к новой функциональной валюте на перспективной основе, начиная с даты перехода на другую валюту. Последствия смены функциональной валюты отражаются в учете на перспективной основе. Иными словами, организация производит пересчет всех статей в новую функциональную валюту по курсу, существующему на дату смены валюты. Полученные в результате пересчета неденежных статей суммы отражаются в учете по их исторической стоимости. Возникшие при пересчете финансовой отчетности о зарубежной деятельности курсовые разницы, ранее признанные в капитале, не подлежат признанию в прибыли или убытке до выбытия данной деятельности.

При наличии нескольких обменных курсов используется тот из них, по которому могли бы производиться расчеты по денежным потокам данной операции, или сальдо по счету, если бы эти денежные потоки возникли на дату оценки. Если временно отсутствует возможность обмена между двумя валютами, то в качестве обменного курса используется первый последующий курс, по которому может быть совершен обмен.

Согласно МСФО 21 при составлении бухгалтерской отчетности в конце отчетного периода статьи в иностранной валюте должны быть представлены с использованием конечного курса, действующего на отчетную дату. Сказанное в принципе не противоречит требованиям российского законодательства, которое устанавливает, что денежные активы и обязательства, исчисляемые в иностранной валюте, должны быть пересчитаны по курсу Банка России, действующему на отчетную дату. Стоит отметить, что МСФО 21 не дает точных указаний на тот счет, какой курс считать действующим на отчетную дату, следовательно, и в этом случае возникают варианты учета денежных активов и обязательств.

При смене своей функциональной валюты организация должна прибегать к процедурам пересчета, применимым к новой функциональной валюте на перспективной основе, начиная с даты перехода на другую валюту.

Последствия смены функциональной валюты отражаются в учете на перспективной основе. Иными словами, организация производит пересчет всех статей в новую функциональную валюту по курсу, существующему на дату смены валюты. Полученные в результате пересчета неденежных статей суммы отражаются в учете по их исторической стоимости. Возникшие при пересчете финансовой отчетности о зарубежной деятельности курсовые разницы, ранее признанные в капитале, не подлежат признанию в прибыли или убытке до выбытия данной деятельности. Алгоритм последующего учета представлен на рисунке 1.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 1 - Алгоритм последующего учета смены функциональной валюты

Курсовые разницы, возникающие при расчете по денежным статьям или при пересчете денежных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они пересчитывались при первоначальном признании в течение отчетного периода или в предыдущей финансовой отчетности, подлежат признанию в прибыли или убытке в том периоде, в котором они возникают, кроме случая, когда курсовые разницы возникают по денежной статье, составляющей долю чистой инвестиции в зарубежную деятельность.

Таким образом, МСФО 21 устанавливает, что курсовая разница, возникающая при погашении денежных статей (дебиторской и кредиторской задолженности) и при пересчете стоимости денежных статей кредитной организации на отчетную дату, должна признаваться в качестве дохода или расхода кредитной организации в периоде ее возникновения.

Организация может представлять свою финансовую отчетность в любой валюте (или валютах). Если валюта представления отличается от функциональной валюты организации, она производит пересчет своих результатов и финансовых показателей в валюту представления.

Например, когда в состав группы входят отдельные организации, использующие разные функциональные валюты, результаты и финансовые показатели каждой из этих организаций выражаются в общей для всех валюте, что позволяет представить консолидированную финансовую отчетность. Результаты и финансовые показатели организации, чья функциональная валюта не является валютой гиперинфляционной экономики, подлежат пересчету в другую валюту представления с использованием следующих процедур:

- активы и обязательства по каждому представленному балансу (т.е. включая сравнительные данные) подлежат пересчету по конечному курсу на дату представления такого баланса;

- доходы и расходы по каждому отчету о прибылях и убытках (т.е. включая сравнительные данные) подлежат пересчету по курсам на даты осуществления операций;

- все возникшие курсовые разницы подлежат признанию в качестве отдельного компонента капитала.

По практическим соображениям курс, приблизительно равный обменным курсам на даты осуществления операций, например средний курс за период, часто используется для пересчета статей дохода и расхода. Однако в случае значительных колебаний обменных курсов использование среднего курса за период представляется нецелесообразным.

Курсовые разницы возникают в результате:

- пересчета дохода и расхода по обменным курсам на дату осуществления этих операций, а активов и обязательств -- по конечному курсу;

- пересчета чистых активов на начало периода по конечному курсу, отличающемуся от предыдущего конечного курса.

Первые курсовые разницы возникают по статьям дохода и расхода, признанным как в прибыли или убытке, так и непосредственно в капитале.

Вторые курсовые разницы не подлежат признанию в прибыли или убытке, поскольку изменения курсовых разниц оказывают незначительное воздействие или вообще не влияют на текущие и будущие потоки денежных средств по операциям.

Когда курсовые разницы относятся к зарубежной деятельности, которая консолидирована, но находится в неполной собственности, накопленные курсовые разницы, возникающие при пересчете и относимые на доли меньшинства, распределяются и признаются как часть доли меньшинства в консолидированном балансе.

Результаты и финансовые показатели организации, чья функциональная валюта является валютой гиперинфляционной экономики, подлежат пересчету в другую валюту представления с использованием следующих процедур:

все суммы, то есть активы, обязательства, долевые инструменты, доходы и расходы, включая сравнительные данные, подлежат пересчету по конечному курсу на самую последнюю отчетную дату;

Когда суммы пересчитываются в валюту не гиперинфляционной экономики, в качестве сравнительных сумм надлежит в обязательном порядке использовать те, которые в соответствующей финансовой отчетности за предыдущий год были представлены как относящиеся к текущему году, то есть не скорректированные на последующие изменения в уровне цен или последующие изменения обменных курсов.

Когда функциональной валютой организации является валюта гиперинфляционной экономики, организация должна произвести пересчет своей финансовой отчетности в соответствии с IAS 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» прежде, чем применять метод пересчета.

Когда экономика перестает быть гиперинфляционной и организация больше не производит пересчет своей финансовой отчетности в соответствии с стандартом IAS 29, то в качестве исторической стоимости для пересчета в валюту представления она должна использовать суммы, пересчитанные на уровень цен, действительных на дату, на которую организация прекратила пересчет свой финансовой отчетности. На практике при подготовке квартальной или годовой отчетности, чтобы рассчитать чистую прибыль, выраженную в валюте отчетности, часто используют ежемесячную отчетность зарубежной компании, которая пересчитывается по своему обменному курсу.

Остаток денежных средств является определяющим показателем, поскольку он составляет увеличение стоимости инвестиций. Сумма убытка от курсовой разницы, таким образом, наряду с чистой прибылью уравновешивает бухгалтерский баланс компании. Убыток или прибыль от курсовой разницы будет зафиксирован только при возврате денежных средств в страну материнской компании. Однако нереализованная прибыль или убыток должны рассчитываться каждый месяц и учитываться в составе собственного капитала. В случае, когда зарубежная компания находилась в собственности в предыдущий период, в отличие от ситуации, когда она была приобретена или официально начала свою деятельность в ходе отчетного периода, чистые инвестиции на начало периода должны быть пересчитаны по курсу на отчетную дату.

Курсовая разница учитывается в составе собственного капитала.

Курсовая разница, возникающая в связи с изменениями в собственном капитале, в виде увеличения капитала или объявленных дивидендов, также должна классифицироваться как собственный капитал.

В том случае, когда результаты и финансовые показатели зарубежной деятельности пересчитываются в валюту представления с тем, чтобы эта зарубежная деятельность могла быть включена в финансовую отчетность отчитывающейся организации посредством консолидации, пропорциональной консолидации или метода учета по долевому участию, применяются правила IAS 21.

Включение результатов и финансовых показателей зарубежной деятельности в результаты и показатели отчитывающейся организации производится в соответствии с принятыми процедурами консолидации, такими, как элиминирование остатков по расчетам внутри группы и внутригрупповых операций дочерней организации согласно правилам IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и IAS 31 «Участие в совместной деятельности».

Однако внутригрупповой денежный актив (или обязательство), как краткосрочный, так и долгосрочный, не может быть элиминирован против соответствующего внутригруппового обязательства (или актива) без отражения в финансовой отчетности результатов колебаний валютных курсов.

Это является следствием того, что данная денежная статья представляет собой намерение перевести одну валюту в другую, а за счет колебаний валютных курсов приносит прибыль или убыток отчитывающейся организации. Соответственно в финансовой отчетности отчитывающейся организации такая курсовая разница по-прежнему признается в прибыли или убытке или она классифицируется как капитал до выбытия зарубежной деятельности.

Когда даты составления финансовой отчетности зарубежной деятельности и отчитывающейся организации не совпадают, организация, осуществляющая зарубежную деятельность, во многих случаях составляет дополнительную отчетность на дату, совпадающую с отчетной датой отчитывающейся организации.

Если это не делается, то IAS 27 разрешает использовать другую отчетную дату при условии, что разрыв между отчетными датами не превышает трех месяцев и произведены корректировки на последствия любых значительных операций или других событий, имевших место в период между этими разными датами. В таком случае активы и обязательства зарубежной деятельности пересчитываются по курсу, действующему на ее отчетную дату. Корректировки на значительные изменения обменных курсов согласно IAS 27 производятся вплоть до отчетной даты отчитывающейся организации.

Такой же подход используется при применении метода учета по долевому участию к ассоциированным организациям и совместной деятельности, а также при применении пропорциональной консолидации к совместной деятельности согласно IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные организации» и IAS 31.

Любая деловая репутация, возникающая при приобретении зарубежной деятельности, и любые корректировки справедливой стоимости активов и обязательств, возникающих при приобретении этой зарубежной деятельности, подлежат учету в качестве ее активов и обязательств. Соответственно, они должны быть выражены в функциональной валюте данной зарубежной деятельности и пересчитаны по конечному курсу.

При наличии в зарубежных компаниях доли меньшинства соответствующая часть прибыли (убытков) относится на статью «Доля меньшинства» консолидированного бухгалтерского баланса. Например, если доля меньшинства в зарубежной компании составляет 20%, то 20% относящейся к этой компании курсовой разницы за каждый отчетный период должны быть отнесены на долю меньшинства. При этом никаких средств не переводится, поскольку это исключительно бухгалтерская операция.

Прежде чем закончить подготовку финансовой отчетности, представляемой для консолидации, необходимо согласовать внутригрупповые остатки. Курсовая разница возникает довольно часто.

Очень важно наряду с учетом сумм в иностранной валюте вести учет сумм в рублях по каждой операции. Каждая операция совершается по своему обменному курсу, следовательно, без этой информации будет сложно рассчитать общую сумму в иностранной валюте.

Курсовая разница признается как доход или расход в период ее возникновения, за исключением сумм курсовой разницы, которая составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, внутригрупповой кредит).

В этом случае курсовая разница должна классифицироваться как собственный капитал вплоть до продажи чистой инвестиции. После продажи она признается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

Если даты составления финансовой отчетности отличаются, активы и пассивы зарубежной компании пересчитываются на ее отчетную дату. В случае значительных расхождений по причине отличия отчетной даты зарубежной компании должны быть произведены соответствующие корректировки.

При выбытии зарубежной деятельности совокупная сумма курсовых разниц, отсроченная в отдельном компоненте капитала, относящегося к этой зарубежной деятельности, должна признаваться в прибыли или убытке в том же периоде, когда признается прибыль или убыток от выбытия.

Организация может реализовать свою долю в зарубежной деятельности путем продажи, ликвидации, возмещения акционерного капитала или отказа от всей или части этой деятельности. Выплата дивидендов составляет часть выбытия только в том случае, когда она представляет собой возврат инвестиций, например, когда дивиденд выплачивается из прибылей, полученных до приобретения.

В случае частичного выбытия в прибыль или убыток включается только пропорциональная часть соответствующей накопленной курсовой разницы. Списание балансовой стоимости зарубежной деятельности не является частичным выбытием. Соответственно никакая часть отсроченной курсовой прибыли или убытка не подлежит признанию в прибыли или убытке на момент списания.

При продаже зарубежной компании вся сумма курсовой разницы, учтенная как собственный капитал, фиксируется и при реализации должна признаваться как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

В случае частичной продажи в прибыль или убыток включается только пропорциональная часть соответствующей накопленной чистой курсовой разницы.

Убыток пересчитывается в валюте отчетности по курсу «спот» на дату совершения операции.

Прибыли и убытки по операциям в иностранной валюте и курсовым разницам, возникающие при пересчете результатов и финансовых показателей организации (в том числе зарубежной деятельности) в другую валюту, могут иметь налоговые последствия. Вопросы, связанные с такими налоговыми последствиями, регулируются IAS 12 «Налоги на прибыль».

Организация должна раскрывать:

- сумму курсовых разниц, признанных в прибыли или убытке, кроме тех, которые возникли по финансовым инструментам и оцененным по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с IAS 39;

- чистые курсовые разницы, признанные в отдельном компоненте капитала, и сверку суммы этих курсовых разниц в начале и в конце периода;

- когда валюта представления отличается от функциональной валюты, этот факт подлежит отражению, равно как и сама функциональная валюта, а также причина, в силу которой используется другая валюта представления;

- при смене функциональной валюты либо отчитывающейся организации, либо значительной зарубежной деятельности данный факт и причина смены функциональной валюты подлежат раскрытию.

В том случае, когда организация представляет свою финансовую отчетность в валюте, отличающейся от ее функциональной валюты, она должна указывать, что представляемая ею финансовая отчетность соответствует Международным стандартам финансовой отчетности.

Это условие выполняется только в том случае, если она соответствует всем требованиям каждого применимого стандарта и каждой применимой интерпретации, включая метод пересчета.

Когда организация представляет свою финансовую отчетность или другую финансовую информацию в валюте, которая отличается от ее функциональной валюты или валюты представления, она обязана:

- четко идентифицировать такую информацию как дополнительную, т.е. не относящуюся к информации, представляемой в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности;

- раскрыть валюту, в которой представляется дополнительная информация;

- раскрыть свою функциональную валюту и метод пересчета, использованный для определения дополнительной информации.

Особые правила применяются для пересчета данных финансовой отчетности зарубежных компаний и подразделений при составлении консолидированной финансовой отчетности, в том числе при пропорциональном сведении и при использовании метода долевого участия. Сделки, проводимые зарубежными предприятиями, чаще всего выражены в валюте той страны, где находится предприятие. Поэтому изменение курса данной валюты по отношению к отчетной валюте компании, составляющей сводную отчетность, не влияет значительно на текущие или будущие поступления и выбытия денежных средств как зарубежного предприятия, так и компании, составляющей сводную отчетность. Изменения курса затрагивают главным образом сумму чистых инвестиций в зарубежное предприятие, а не отдельные денежные и неденежные статьи его отчетного баланса.

валюта бухгалтерский учет стоимость

2. Сравнительный анализ МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» и ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств», стоимость которых выражена в иностранной валюте»

Учет операций в иностранной валюте регулируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное приказом Минфина РФ от 27.11.2006г. №154н.

Согласно ПБУ 3/2006 является обязательным пересчет стоимости активов и обязательств организации, выраженных в иностранной валюте, балансовая оценка которых произведена. Такую же регламентацию содержит и МСФО 21. Наряду с этим очевидно отсутствие тождества показателей финансовой отчетности, составленной по указанным стандартам, вследствие неодинаковых требований к курсу пересчета. По ПБУ 3/2006 пересчет производится по курсу Центрального банка РФ. МСФО 21 не ограничивает пересчет таким условием и разрешает использовать средние показатели валютного курса, которые с известной долей точности определяют фактический курс на дату совершения операции - спот.

В соответствии с ПБУ 3/2006 на отчетную дату должен производиться пересчет денежных средств в кассе, на расчетных, валютных и других счетах их владельца в банках, вложений в краткосрочные ценные бумаги, средств в расчетах. Пересчет же неденежных активов, таких, как основные средства, нематериальные активы, запасы и т.д., после принятия их к бухгалтерскому учету не производится. Подобные регламентации имеются и в МСФО 21. Единственным отличием, как было сказано выше, является определение курса пересчета стоимости денежных статей, поскольку МСФО 21 не требует жесткой привязки пересчета к курсу центрального банка страны.

Наиболее сложные вопросы учета валютных операций связаны с курсовыми разницами. В таблице 2 приведены определения курсовой разницы, представленные в МСФО 21 и ПБУ 3/2006.

Таблица 2 . Определение курсовой разницы в МСФО 21 и ПБУ 3/2000

Курсовая разница по МСФО 21	Курсовая разница по ПБУ 3/2000
Разница, возникающая в результате отражения в финансовой отчетности одного и того же количества единиц иностранной валюты в валюте отчетности по разным валютным курсам. Курсовая разница характерна для операций погашения или представления в финансовой отчетности денежных статей по курсам, отличным от тех, по которым они были первоначально приняты в текущем или предшествующем периодах	Разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Рекомендации ПБУ 3/2006 по учету курсовых разниц аналогичны способу их учета по МСФО 21: курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты как прочие доходы и расходы. Так же, как и в МСФО 21, исключение составляет курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала, которая как в российском, так и в международном учете подлежит отнесению на добавочный капитал.

В перечень показателей, которые раскрываются в финансовой отчетности по операциям в иностранной валюте, в соответствии с ПБУ 3/2000 включены суммы курсовых разниц, отнесенных на финансовые результаты и на иные бухгалтерские счета, а также сведения о курсе Центрального банка РФ на дату составления отчетности. МСФО 21 вместе с таким перечнем рекомендует привести подробную информацию о зарубежной деятельности.

Таблица 3 . Сравнительная характеристика учета операций в иностранной валюте по международным и российским стандартам

Признак сравнения	Единство	Различия
Отражение операций в иностранной	Учет стоимости активов и обязательств в национальной валюте	В России - пересчет по курсу ЦБ РФ, по МСФО 21 - по курсу, действующему на валютном рынке
Пересчет стоимости объектов, выраженной в иностранной валюте		Отсутствие в ПБУ 3/2006 разрешения использовать для пересчета фактический валютный курс (спот) на дату совершения операции в валюте
Определение курсовой разницы	Идентичность определений курсовой разницы в МСФО 21 и ПБУ 3/2006
Учет курсовых
Раскрытие информации в отчетности	Единство ряда показателей, раскрываемых в финансовой отчетности	раскрытию

Из данных таблицы 3 можно сделать вывод о том, что рекомендации отечественного ПБУ 3/2006 близки МСФО 21. Вместе с тем оценка объектов учета, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в отчетности российских организаций может отличаться от оценки, регламентируемой МСФО 21, вследствие неодинаковых требований российского и международного стандартов к курсу пересчета их стоимости в национальную валюту.

Заключение

Компания может вести деятельность, связанную с иностранной валютой, двумя способами. Она может совершать сделки в иностранной валюте или осуществлять зарубежную деятельность. Наряду с этим в своей финансовой отчетности организация может представлять данные в иностранной валюте. Основные вопросы заключаются в том, какой обменный курс (курсы) использовать и каким образом отражать в финансовой отчетности последствия изменений обменных курсов. IAS 21 «влияние изменений валютных курсов» отвечает на вопросы о порядке отражения в финансовой отчетности организации операций в иностранной валюте и зарубежной деятельности.

В IAS 21 «Влияние изменений валютных курсов» описывается порядок учета положительных и отрицательных курсовых разниц, а также методы пересчета финансовой отчетности, составленной в иностранной валюте. Новая редакция стандарта применяется с 1 января 2005 г. и заменяет собой предыдущую редакцию 1993 г.

Как составление консолидированной отчетности, так и учет иностранной валюты представляют собой операции, осуществляемые после трансформации финансовой отчетности в формате МСФО.

Пересмотр существовавших и разработка новых МСФО в целях повышения качества стандартов не только приводит к новым редакциям IAS, но и к отмене ранее действующих интерпретаций. После введения в действие новой редакции стандарта утратили силу несколько интерпретаций, касающихся данного вопроса, поскольку IAS 21 заменил их.

Список использованной литературы

1. Бакиров Р. Бухучет валютных активов и обязательств./ Р. Бакиров // Московский бухгалтер. - 2009. - №15. - С.17-18.

2. Дик Е.В. МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»./ Е.В. Дик // МСФО и МСА в кредитной организации. - 2009. - №3. - С.11-12.

3. Курбангалеева О.А. Новый порядок пересчета стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте./ О.А. Курбангалеева // Советник бухгалтера. - 2009. - №3. - С.31-32.

4. Пласкова Н.С. Влияние валютных курсов на финансовую отчетность организации в соответствии с МСФО./ Н.С. Пласкова // Финансы. - 2009. - №1. - С.6.

5. Сухарев И.Р. Международные стандарты для малого бизнеса./ И.Р. Сухарев // Международный бухгалтерский учет. - 2009. - №10. - С.22-23.

6. Тинкельман С. МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов»./ С. Тинкельман // Финансовая газета. - 2010. - №25. - С.6-8.

7. Чая В.Т., Рожкова Е.В. Концептуальные отличия международных стандартов финансовой отчетности от российской системы бухгалтерского учета./ В.Т. Чая, Е.В. Рожкова // Международный бухгалтерский учет. - 2009. - №9. - С.20-23.

8. http://gaap.ru

9. http://www.ippnou.ru

Размещено на Allbest.ru

Подобные документы

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Регулирование курсовых разниц. Разработка рекомендаций по совершенствованию учета валютных операций на примере ООО "АСП Логистик".

курсовая работа , добавлен 19.05.2014


Основные положения ПБУ 3/2000. Порядок отражения в учете курсовых разниц (Согласно ПБУ 3/2000). Учет кредиторской и дебиторской задолженности. Учет кредитов и займов в иностранной валюте. Бухгалтерский учет активов и обязательств в иностранной валюте.

курсовая работа , добавлен 15.12.2008


Понятие и принципы, общие положения по ведению операций в иностранной валюте. Бухгалтерский учет операций с активами и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте, анализ и пути повышения их эффективности на исследуемом предприятии.

дипломная работа , добавлен 09.06.2015


Использование валюты представления, отличной от функциональной валюты. Ведение учета сумм в рублях по каждой операции. Представление в отчете движения денежных средств тех денежных потоков, которые возникают в результате операций в иностранной валюте.

реферат , добавлен 15.07.2013


Понятие и нормативы валютных счетов. Нормативно-правовое регулирование учета валютных операций. Порядок открытия валютных счетов. Оценка имущества и обязательств организации в иностранной валюте. Отражение и учет валютных операций. Учет курсовых разниц.

курсовая работа , добавлен 19.12.2008


Нормативно-правовое регулирование учета валютных операций. Порядок открытия валютных счетов. Оценка имущества и обязательств организации в иностранной валюте. Учет операций по валютным счетам. Учет операций по покупке-продаже валюты.

курсовая работа , добавлен 19.12.2006


Особенности бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности. Учет валютных ценностей и операций. Курсовая разница и ее отражение. Учет купли-продажи иностранной валюты и переоценки валютных статей баланса. Кассовые операции в иностранной валюте.

контрольная работа , добавлен 05.02.2011


Учетная политика организации. Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, материально-производственных запасов. Событие после отчетной даты. Условные факты хозяйственной деятельности. Информация об аффилированных лицах.

реферат , добавлен 23.02.2010


Нормативно-правовое регулирование учета валютных операций. Отражение в бухучете курсовых разниц. Порядок открытия валютного счета. Особенности бухгалтерского учета операций в иностранной валюте. Синтетический и аналитический учет на валютном счете.

курсовая работа , добавлен 16.02.2010


Правовые основы валютных операций. Особенности бухгалтерского учета операций в иностранной валюты. Порядок открытия валютных счетов в банке. Учет в бухгалтерии операций на валютных счетах. Учет покупки и продажи иностранной валюты и курсовой разницы.

На финансовый результат организации влияют положительные и отрицательные курсовые разницы, возникшие от пересчета иностранной валюты в валюту отчетности. Организации могут осуществлять сделки в иностранной валюте, участвовать в торгах на валютном рынке, осуществлять деятельность в другом государстве через обособленное подразделение, получать кредиты, займы, инвестиции в иностранной валюте. Финансовая отчетность составляется в единой валюте, следовательно, операции с иностранной валютой должны быть выражены в единицах отчетности. Важно, чтобы составители финансовой отчетности осуществляли пересчет иностранной валюты в валюту отчетности на единой основе.

Цель стандарта - установление принципов отражения операций в иностранной валюте:

Зарубежной деятельности через обособленные подразделения, дочерние, ассоциированные и другие подобные организации;

Пересчет показателей в валюту представления финансовой отчетности.

Сфера применения стандарта. Стандарт (IAS 21) применяется для учета осуществляемых операций в иностранной валюте, объектов в финансовой отчетности, выраженных в иностранной валюте, при пересчете результатов от осуществления зарубежной деятельности и финансовых показателей в валюту отчетности.

Стандарт (IAS 21) не применяется:

К валютным производным инструментам (договорам), учету хеджирования статей в иностранной валюте, включая хеджирование чистых инвестиций в зарубежную деятельность, которые относятся к сфере применения IAS 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка";

В отношении представления в отчете о движении денежных средств денежных потоков, возникших в результате осуществления операций в иностранной валюте или пересчета денежных притоков и оттоков от зарубежной деятельности, находящихся в сфере влияния IAS 7 "Отчет о движении денежных средств".

Организациям для операций, находящихся в сфере влияния стандарта (IAS 21), важно определиться с выбором двух составляющих:

Функциональной валюты;

Валюты отчетности.

Функциональная валюта - валюта, которая используется организацией в основной экономической среде.

При осуществлении операций с разными валютами организации необходимо определиться с выбором основной валюты - функциональной. Функциональная валюта может быть выбрана как валюта страны, в которой организация преимущественно осуществляет свою деятельность (национальная учетная валюта). Как правило, ведение учета в национальной валюте - это требование национального учетного законодательства, регламентирующего порядок составления финансовой отчетности. Все прочие валюты будут относиться к иностранным.

Иностранная валюта - любая другая валюта, не являющаяся функциональной для организации.

При составлении финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО выбор функциональной валюты зависит от основной экономической среды, в которой организация производит и расходует основную часть своих денежных средств. В этом случае необходимо исходить из того, что функциональной валютой может быть та, которая:

Имеет основное влияние на отпускные цены товаров, работ, услуг. Договоры по продажам преимущественно составляются именно в этой валюте;

Преимущественно применяется при расчетах на активном рынке в данной сфере или отрасли;

Является определяющей при формировании затрат на материалы, заработную плату и иных аналогичных затрат, связанных с производством продукции, реализацией товаров, оказанием услуг;

Является определяющей при формировании денежных потоков, финансовых показателей от генерирующих активов;

Является денежным поступлением от операционной деятельности организации.

К организациям, занимающимся зарубежной деятельностью, будут относиться: дочерние, ассоциированные, филиалы, представительства или другие обособленные подразделения отчитывающейся организации. При этом они осуществляют деятельность в стране или валюте страны, отличной от валюты отчитывающейся организации. Для организаций, осуществляющих зарубежную деятельность, при выборе функциональной валюты необходимо принять во внимание:

Является ли зарубежная деятельность преимущественно автономной. Например, когда организация, осуществляющая зарубежную деятельность, самостоятельно производит расчеты и генерирует доходы;

Является ли зарубежная деятельность продолжением деятельности отчитывающейся организации. Например, когда организация, осуществляющая зарубежную деятельность, реализует товары, полученные от отчитывающейся организации, и перечисляет ей выручку;

Долю деятельности организации, осуществляющей зарубежную деятельность, в общем объеме операций;

Влияние денежных потоков от зарубежной деятельности на денежные потоки отчитывающейся организации;

Возможность организации, осуществляющей зарубежную деятельность, самостоятельно погашать долговые обязательства без привлечения средств отчитывающейся организации.

Все вышеперечисленные факты необходимо рассматривать в совокупности, определяя наиболее превалирующий характер для отчитывающейся организации.

Если рассматриваемые факты не позволяют однозначно определить функциональную валюту, то она может быть выбрана на основе профессионального суждения специалистов отчитывающейся организации.

Пример. Организация является российской, ведет учет и составляет отчетность в национальной учетной валюте - рублях. Зарубежную деятельность не осуществляет. В качестве функциональной валюты выбрана национальная учетная валюта - российский рубль.

Пример. Отчитывающейся организацией является организация с иностранными инвестициями, зарегистрирована на территории РФ. Основные денежные потоки поступают в долларах США. Специалисты отчитывающейся организации определили, что потоки денежных средств в иностранной валюте оказывают существенное влияние на финансово-хозяйственную деятельность организации. В качестве функциональной валюты выбран доллар США.

Пример. Отчитывающаяся организация зарегистрирована на территории Российской Федерации. На территории Российской Федерации осуществляется производство продукции, которая преимущественно импортируется в страны Евросоюза, и договоры на поставку заключаются в евро. Специалисты отчитывающейся организации определили, что цены на продукцию, материальные и трудовые затраты формируются в рублях. Для выбора функциональной валюты этот факт явился определяющим. Функциональной валютой выбран российский рубль.

Пример. Отчитывающаяся организация зарегистрирована на территории РФ, где осуществляется производство продукции. Преимущественно импорт продукции осуществляется в страны Евросоюза, договоры на поставку и расчеты производятся в евро. Также организация получает кредиты от европейских банков, деноминированные в евро. Денежные средства, полученные от хозяйственных операций, также хранятся в евро. Затраты на производство продукции формируются в рублях. При выборе функциональной валюты специалисты отчитывающейся организации исходили из того, что потоки денежных средств в евро составляют значительную долю в общем потоке денежных средств. В качестве функциональной валюты выбран евро.

Выбранная функциональная валюта должна применяться организацией на постоянной основе. Изменение функциональной валюты возможно, если произошли существенные изменения в основной экономической среде.

Изменение функциональной валюты применяется перспективно, т.е. без пересчета показателей предшествующих периодов.

Функциональная валюта может быть одинаковой с валютой отчетности, но также функциональная валюта может отличаться от валюты отчетности.

Валюта отчетности - валюта, в которой составляется финансовая отчетность.

Пример. Организация является российской, ведет учет и составляет отчетность в национальной учетной валюте (российский рубль). Зарубежную деятельность не осуществляет. В качестве функциональной валюты выбрана национальная учетная валюта - российский рубль. Для составления отчетности в соответствии с МСФО выбрана валюта отчетности - доллар США. По мнению специалистов организации, отчетность, составленная в долларах США, будет более прозрачна для широкого круга пользователей финансовой отчетности.

Пример. Организация является российской, ведет учет и составляет отчетность в национальной учетной валюте (российский рубль). Зарубежную деятельность осуществляет в странах Евросоюза. В качестве функциональной валюты выбран евро. Также в перспективе организация планирует выйти на рынок Японии. Финансовая отчетность составляется в двух вариантах - евро и японской иене.

Трансляция валют

При первичном пересчете иностранной валюты в функциональную валюту применяется текущий валютный курс между функциональной и иностранной валютами на дату совершения операции.

Датой совершения операции признается дата отражения операции в бухгалтерском учете. Таким образом, такая операция полностью соответствует критериям признания, предусмотренным Принципами МСФО.

Текущая деятельность (первоначальное признание)

Иностранная валюта пересчитывается в функциональную валюту по обменному курсу на дату совершения операции в иностранной валюте.

Под текущим валютным курсом понимается обменный курс, применяемый для немедленных расчетов. Обменным курсом может быть обменный курс, приблизительно равный фактическому курсу на день совершения операции. Например, средний курс за неделю или за месяц. Это допустимо, если изменения обменного курса в течение рассматриваемого периода незначительны.

На практике применяются виды валютных курсов: прямые котировки, косвенные корректировки, кросс-курсы, спот-курсы.

Прямые корректировки. Курс иностранной валюты выражается в национальной валюте - система прямых корректировок. Прямая котировка показывает, какое количество национальной валюты содержится в одной единице иностранной валюты. Например, котировка RUB/JPY - 37,2925 означает, что один российский рубль равен 37,2926 японской иены.

Косвенные корректировки. Косвенные корректировки иначе называют обратными корректировками. Косвенная корректировка показывает, какое количество иностранной валюты содержится в единице национальной валюты. Например, котировка GBP/USD - 1,7586 означает, что один британский фунт стерлингов равен 1,7586 американского доллара.

Кросс-курс. Представляет собой соотношение между двумя валютами, которое определяется из их курса по отношению к третьей валюте. Кросс-курс может применяться также для пересчета официально неконвертируемой валюты. Например, EUR/CHF = USD/CHF x EUR/USD.

Спот-курс. Цена валюты одной страны, выраженная в валюте другого государства, установленная на момент биржевой или небиржевой сделки по продаже наличного товара либо валюты. При этом предусмотрена срочная поставка и оплата. Например, CAD/USD - 1,0935 означает, что спот-курс канадского доллара составляет 1,0935 за доллар США.

При пересчете иностранной валюты в функциональную валюту возникает курсовая разница, которая представляет собой результат пересчета одинакового количества единиц одной валюты в единицы другой валюты по иному валютному курсу.

Курсовые разницы признаются прибылью или убытком в том отчетном периоде, когда они возникают. Если другие стандарты требуют признания некоторых прибылей и убытков непосредственно в капитале, то разница при пересчете валюты в отношении этих объектов также будет признаваться в капитале.

Пример. Организация зарегистрирована на территории Российской Федерации, и в качестве функциональной валюты определен российский рубль. Контракт на импорт продукции был заключен в евро. Договором предусмотрена поставка партии продукции определенного качества и количества на 1000 евро.

Отгрузка товара и признание выручки. На дату отгрузки товара и признания выручки обменный курс составлял 35 руб. за один евро. Следовательно, выручка составит 35 тыс. руб. (1000 x 35).

Признана выручка:

Д-т сч. "Задолженность покупателя" (35 тыс. руб.)

К-т сч. "Выручка" (35 тыс. руб.).

Задолженность оплачена покупателем. На дату оплаты обменный курс составлял 34 руб. за один евро. Полученная выручка составит 34 тыс. руб. (1000 x 34). Поскольку в учете выручка изначально была признана в сумме 35 тыс. руб., то разница 1000 руб. (35 000 - 34 000) будет признана отрицательной курсовой разницей, которая признается убытком.

Д-т сч. "Денежные средства" (34 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность покупателя" (34 тыс. руб.).

Д-т сч. "Убыток по курсовой разнице" (1 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность покупателя" (1 тыс. руб.).

Пример. Сохраним предыдущие условия, но на дату оплаты обменный курс, предположим, составлял 36 руб. за евро.

Задолженность оплачена покупателем. На дату оплаты обменный курс составлял 36 руб. за один евро. Полученная выручка составит 36 тыс. руб. (1000 x 36). Поскольку в учете выручка изначально была признана в сумме 35 тыс. руб., то разница 1000 руб. (36 000 - 35 000) будет признана положительной курсовой разницей, которая признается доходом.

Получена выручка от покупателя:

Д-т сч. "Денежные средства" (36 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность покупателя" (36 тыс. руб.).

Признана отрицательная курсовая разница:

Д-т сч. "Задолженность покупателя" (1 тыс. руб.)

К-т сч. "Прибыль от курсовой разницы" (1 тыс. руб.).

При ведении учета в функциональной валюте на дату составления отчетности организации должны производить пересчет статей по следующим правилам:

Денежные (монетарные) статьи, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются на дату составления отчетности по курсу закрытия. Курсом закрытия является валютный курс на дату составления отчетности;

Неденежные (немонетарные) статьи, учитываемые по себестоимости (исторической стоимости), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по обменному курсу на дату совершения операции;

Неденежные (немонетарные) статьи, учитываемые по справедливой стоимости, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по обменному курсу, действующему на дату определения справедливой стоимости.

Пересчет статей, выраженных в иностранной валюте,

на дату составления отчетности в функциональной валюте

К денежным статьям, выраженным в иностранной валюте, относятся активы и обязательства, подлежащие получению или выплате в определенных либо рассчитанных суммах единиц иностранной валюты. К таким статьям относятся задолженность покупателей, задолженность перед поставщиками, задолженность по заработной плате, дивидендам, кредитам и займам, другие аналогичные статьи, подлежащие погашению денежными средствами. Курсовые разницы по пересчету денежных статей, как при первоначальном признании, так и при составлении отчетности в функциональной валюте, относятся на прибыль или убыток того периода, в котором возникают. Исключением является курсовая разница по денежной статье, представляющая долю чистой инвестиции отчитывающейся организации в зарубежную деятельность. Курсовая разница по этой статье признается отдельным компонентом капитала, а при продаже зарубежной деятельности списывается на прибыль или убыток периода, когда признан финансовый результат от продажи.

Курсовые разницы по денежным статьям также формируются, если в период между датой операции и датой расчетов произошло изменение в обменном курсе, например с момента признания выручки при отгрузке товаров и до даты получения валютных денежных средств по этой сделке. Если операция и расчет по этой операции происходят в течение одного отчетного периода, то курсовая разница также будет относиться к этому периоду. Если расчет по операции и сама операция произошли в разных отчетных периодах, то курсовая разница должна признаваться в каждом промежуточном периоде до момента оплаты по сделке.

К неденежным статьям относятся те, которые не определяют право на получение или обязанность на выплату фиксированного либо определимого количества единиц валюты. К неденежным статьям относятся: предоплата, авансы, нематериальные активы, основные средства, деловая репутация, запасы и оценочные обязательства, подлежащие погашению неденежным активом. Для переоценки стоимости неденежной статьи, выраженной в иностранной валюте, важна основа ее оценки. Неденежные статьи в иностранной валюте, учитываемые по исторической стоимости, не пересчитываются, а отражаются в балансе по обменному курсу на дату совершения операции по их созданию, приобретению. Неденежные активы, выраженные в иностранной валюте и учитываемые по справедливой стоимости, отражаются в отчетности по обменному курсу, действующему на дату определения справедливой стоимости. Курсовые разницы по неденежным активам отражаются на счете прибылей и убытков в том отчетном периоде, когда они возникли. Стандартом установлено, что когда прибыль или убыток по неденежной статье признаны в прибыли или убытке, то любой валютный компонент этой прибыли или этого убытка также признается в качестве прибыли или убытка. Если прибыль или убыток по неденежной статье признается непосредственно в капитале, то любой валютный компонент такой прибыли или такого убытка признается непосредственно в капитале. Например, в соответствии с IAS 16 "Основные средства" результат положительной переоценки основных средств, учитываемых по переоцененной стоимости, признается непосредственно в капитале. Если стоимость такого актива выражена в иностранной валюте, то переоцененная стоимость пересчитывается по курсу, действующему на дату переоценки, а курсовая разница признается в капитале.

Пример. У организации на дату составления отчетности есть непогашенный банковский кредит, стоимость которого выражена в иностранной валюте. Кредит получен на сумму 1000 евро. В качестве функциональной валюты выбран российский рубль. На дату получения кредита обменный курс составлял 35 руб. за один евро. Валютой отчетности определен российский рубль. На дату составления отчетности обменный курс составлял 34 руб. за один евро. В бухгалтерском учете необходимо отразить в функциональной валюте полученную сумму кредита - 35 тыс. руб. (1000 x 35). На дату составления отчетности следует пересчитать по немонетарной статье сумму обязательства с применением курса закрытия - 34 тыс. руб. (1000 x 34). Также на дату составления отчетности необходимо признать положительную курсовую разницу в сумме 1000 руб. (35 тыс. руб. - 34 тыс. руб.) и отнести ее на счет прибыли.

Получение кредита:

Д-т сч. "Денежные средства" (35 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по кредиту" (35 тыс. руб.).

Пересчет суммы обязательства:

Д-т сч. "Задолженность по кредиту" (1 тыс. руб.)

К-т сч. "Прибыль по курсовой разнице" (1 тыс. руб.).

Пример. У организации на дату составления отчетности есть объект основных средств, учет которого ведется по первоначальной стоимости. В балансе объект основных средств отражается по первоначальной стоимости, уменьшенной на накопленную сумму амортизации и убытков от обесценения. В качестве функциональной валюты и валюты отчетности определен российский рубль. Первоначальная стоимость объекта основных средств выражена в иностранной валюте (долларах США) и составляет 30 тыс. руб. (1000 долл. x 30). На дату совершения операции по приобретению объекта основных средств обменный курс составлял 30 руб. за один доллар США. На дату составления отчетности курс изменился и составляет 32 руб. за один доллар США. Объект основных средств относится к неденежной статье, стоимость его выражена в иностранной валюте. При этом стоимость объекта основных средств учитывается по исторической стоимости. Стоимость данного объекта на дату составления отчетности не пересчитывается, так как он отражен по обменному курсу на дату осуществления операции.

Организация может представить свою финансовую отчетность в любой валюте. Допускается составление нескольких комплектов финансовой отчетности, представленной в разных валютах. Если функциональная валюта и валюта отчетности отличаются, то необходим пересчет результатов в валюту представления. Такое же требование есть и к зарубежной деятельности, если функциональная валюта зарубежной деятельности отлична от отчитывающейся организации.

При пересчете показателей и финансовых результатов в функциональной валюте в валюту отчетности необходимо соблюдать следующие правила.

Пересчет функциональной валюты в валюту представления,

если они различны

Допускается применение курса, приблизительно равного обменным курсам на дату совершения операций за определенный период. Этот прием рационален и приемлем, если не было значительных колебаний обменных курсов за рассматриваемый период.

В финансовой отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

Общая сумма курсовых разниц, отраженных в прибылях и убытках;

Чистые курсовые разницы, отраженные как отдельный компонент капитала, а также сверка сумм курсовых разниц на начало и конец периода;

Функциональная валюта, валюта отчетности (если они отличаются, необходимо раскрыть причину выбора иной валюты представления);

Если была изменена функциональная валюта, указать причины.

МСФО 21 определяет учетные нюансы при изменениях валютных курсов. Кому и как необходимо применять данный стандарт, расскажем в материале.

П. 42 МСФО 21 предусмотрел следующий состав процедур пересчета, если ФВ является ВГЭ:

• все показатели баланса (активы, обязательства, собственный капитал, доходы и расходы) пересчитываются по курсу на отчетную дату (включая сравнительные данные) за следующим исключением:
• если отчетные показатели пересчитываются в другую валюту (не ВГЭ), сравнительные данные не корректируются.

Согласно п. 43 МСФО 21 , если ФВ фирмы является ВГЭ, до осуществления вышеуказанных пересчетных действий фирме необходимо пересчитать всю свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО 29.

Итоги

МСФО 21 влияние изменений валютных курсов рассматривает с разных позиций и описывает процедуру признания курсовых разниц в том случае, если фирма владеет иностранными подразделениями или заключает сделки в иностранной валюте.

Если функциональная валюта и валюта представления отчетности различаются, стандартом предписывается применять пересчетные процедуры, набор которых зависит от наличия или отсутствия гиперинфляционных процессов в экономике.

Курсовые разницы — это разницы, возникающие при пересчете стоимости активов/обязательств из одной валюты в другую. Они неизбежно возникают, так как обменные курсы валют постоянно меняются. Бухгалтерский учет операций в иностранной валюте регулируется международным стандартом МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов». В российском учете эти операции регламентируются в ПБУ 3/2006. МСФО 21 вводит понятия монетарных и немонетарных статей баланса, функциональной валюты и валюты представления, которые отсутствуют в ПБУ 3/2006 в силу более узкой сферы применения, а также отличающихся учетных правил.

Читайте ниже в данной статье:

МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»

МСФО (IAS) 21 применяется для бухгалтерского учета валютных операций в следующих случаях:

1. если компания совершает сделки в иностранной валюте (и имеет активы и обязательства, деноминированные в валюте) (примеры)
2. если компания приняла решение о подготовке консолидированной отчетности в иностранной валюте (для России это может быть отчетность по МСФО в долларах или евро) (пример)
3. если компания имеет зарубежное подразделение и необходимо предоставлять результаты деятельности этого подразделения в национальной валюте

Сфера применения российского ПБУ 3/2006 распространяется только на индивидуальную отчетность организации при пересчете операций в российские рубли, т.е. не включает пункты 2 и 3 из вышеприведенного списка.

В МСФО курсовые разницы могут относиться как на прибыли и убытки, так и на прочий совокупный доход.

В РСБУ курсовые разницы отражаются проводками в корреспонденции с 91 счетом:

• Дт 50, 52, 55, 57, 60, 62, 66, 67, 76 Кт 91-1 — положительная курсовая разница
• Дт 91-2 Кт 50, 52, 55, 57, 60, 62, 66, 67, 76 — отрицательная курсовая разница

Функциональная валюта и валюта представления

Функциональная валюта - это валюта, используемая в основной экономической среде, в которой компания осуществляет свою деятельность. Для российских компаний, которые совершают продажи и покупки в рублях, выплачивают зарплату и берут кредиты в рублях функциональной валютой является рубль.

Иностранная валюта - любая валюта, отличная от функциональной валюты предприятия.

Валюта представления отчетности - это валюта, в которой представляется финансовая отчетность. Если российская компания готовит консолидированную финансовую отчетность по МСФО в долларах, то доллар является валютой представления отчетности. В этом случае необходимо сделать пересчет всех статей баланса и отчета о прибылях и убытках из рублей (функциональная валюта) в доллары (валюта представления). Как это сделать, прописано в МСФО 21.

Два основных вопроса, которые возникают в связи с учетом валютных операций:

• 1) какой обменный курс применять при пересчете валют
• 2) где отразить курсовые разницы в отчетности.

Для ответа эти вопросы МСФО 21 разделяет статьи баланса на монетарные и немонетарные.

Монетарные и немонетарные статьи

Монетарные статьи – это а) денежные средства в валюте или б) активы и обязательства, которые подлежат получению или выплате денежными средствами. Монетарными статьями являются дебиторская и кредиторская задолженности, финансовые инструменты, выраженные в иностранной валюте.

К немонетарным статьям относятся, основные средства, нематериальные активы, запасы, гудвил, авансы выданные и авансы полученные и расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива. Авансы выданные/полученные (например, предоплата за аренду) согласно МСФО 21 относятся к немонетарным активам, поскольку погашаются не денежными средствами, а услугами или товарами.

Примеры расчета курсовой разницы — из иностранной валюты в функциональную

Обменный курс рубля к доллару ЦБ РФ:

• 15 декабря 2014 — 58,3461
• 31 января 2015 — 68,9291

Пример 1. Монетарный актив

Допустим, вы купили 1,000 долларов 15 декабря 2014 года по курсу 58,3461 за сумму 58,346.1 рублей. Через 1,5 месяца 31 января 2015 года обменный курс рубля к доллару существенно вырос, и $1,000 теперь стоят 68,929.1 рублей. Разница между стоимостью покупки и суммой оценки на 31 января составляет 10,583 рубля. Это и есть курсовая разница по операции покупки валюты. В данном случае это курсовая прибыль (положительная курсовая разница), так как стоимость нашего актива (денежные средства) выросла из-за роста курса доллар. Если бы мы продали $1,000 31 января 2015, то эта прибыль бы реализовалась: мы бы получили на 10,583 рубля больше, чем заплатили за доллары в середине декабря 2014.

• 15.12.14 Дт Денежные средства (валюта) Кт Денежные средства (рубли) — 58,346.1

Конечно, в таблице для простоты объяснения приведены упрощенные проводки без 57 счета. В реальной жизни денежные средства проводятся через 57 счет. Кроме того, валюту для компании покупает банк, и курс банка обычно отличается от курса ЦБ. В этом случае возникает курсовая разница по промежуточному 57 счету еще на этапе покупки валюты. Допустим, курс банк был равен 62,00 рубля за 1 доллар.

• 15.12.14 Дт Денежные средства в пути Кт Денежные средства (рубли) — 60,000
• 15.12.14 Курсовой убыток Кт Денежные средства в пути — 1,653.9
• 15.12.14 Дт Денежные средства (валюта) Кт Денежные средства в пути — 58,346.1
• 31.01.15 Дт Денежные средства (валюта) Кт Курсовая прибыль — 10,583

В этом примере образовались отрицательная курсовая разница по 57 счету в сумме 1,653.9 и положительная курсовая разница по при переоценке валютного счета в сумме 10,583.

Пример 2. Монетарное обязательство

Допустим, компания взяла валютный кредит в 15 декабря 2014 года в сумме $1,500. Это валютное обязательство. Пересчет в функциональную валюту (рубли) осуществляется по курсу на дату операции — $1,500*58,3461 = 87,519.15. В конце января 2015 года величина этого обязательства в рублевом эквиваленте вырастет до $1,500* 68,9291 = 103,393.65 рублей. В данном случае это будет курсовой убыток 103,393.65 — 87,519.15 = 15,874.5:

• 15.12.14 Дт Денежные средства (доллары) Кт Займ полученный — 87,519.15
• 31.01.15 Дт Курсовой убыток Кт Займ полученный — 15,874.5

В обоих случаях это были монетарные статьи — денежные средства в валюте (пример 1) и обязательство в валюте (пример 2)

Правило пересчета монетарных активов и обязательств:

• при первоначальном признании — по курсу на дату операции (в данном случае на 15 декабря 2014)
• при последующем признании — по курсу на дату закрытия=текущему курсу (в данном случае по курсу на 31 января 2015)
• курсовые разницы отражаются в составе прибылей и убытков

В конце статьи (тут) приведен более сложный пример расчета курсовой разницы по монетарному обязательству (задача из экзамена Дипифр)

Правило пересчета немонетарных активов и обязательств:

• при первоначальном признании — по курсу на дату операции (как и монетарные статьи баланса)
• при последующем признании: а) немонетарные статьи, которые оцениваются по исторической стоимости, пересчитываются по историческому курсу (т.е. на дату приобретения) б) немонетарные статьи, которые оцениваются по справедливой стоимости пересчитываются по курсу на дату определения справедливой стоимости.
• курсовые разницы отражаются в ОПУ или в ПСД в зависимости от того, где признается прибыль или убыток от немонетарной статьи (например, если ОС учитывается по переоцененной стоимости, то курсовая разница будет отражаться в ПСД, там же, где отражается прибыль/убыток от переоценки)

Пример 3. Немонетарный актив — историческая стоимость

Если 20 декабря 2014 года компания купила оборудование за $5,000, то в учете оно должно быть отражено в сумме 5,000*60,6825 = 303,412.5 рублей. В дальнейшем стоимость основного средства в рублях не меняется, так как это немонетарный актив. По таким активам (если они учитываются по исторической стоимости) курсовых разниц не возникает.

Но, как правило, оплата происходит не сразу. Допустим, что оплата была произведена 13 января 2015. По курсу на эту дату $5,000 стоят 313,681.5 в рублях. Курсовой убыток составит 10,269 рублей: 313,681.5 — 303,412.5.

• Дт Основное средство Кт Кредиторская задолженность — 303,412.5
• Дт Курсовой убыток Кт Кредиторская задолженность — 10,269

Немонетарный актив — справедливая стоимость

Основные средства согласно МСФО 16 могут учитываться по переоцененной стоимости, при этом переоценка проводится на регулярной основе так, чтобы не было существенного отличия балансовой стоимости таких основных средств от справедливой стоимости. Если такое основное средство оценено в иностранной валюте, то пересчет в функциональную валюту производится на дату каждой переоценки. А курсовая разница относится на прочий совокупный доход, поскольку ПСД относится прибыль или убыток от переоценки (резерв от переоценки основных средств является прочим совокупным доходом).

Инвестиционная собственность (МСФО 40) может учитываться по справедливой стоимости при выборе компанией этого способа учета в учетной политике. В этом случае прибыли/убытки от переоценки относятся на ОПУ. Если инвестиционная собственность оценена в иностранной валюте, то пересчет в функциональную валюту производится на дату каждой переоценки. А курсовая разница относится на ОПУ, поскольку прибыль или убыток от переоценки относится на ОПУ.

Пересчет из функциональной валюты в валюту представления

Активы, обязательства и финансовые результаты компании пересчитываются из функциональной валюты* в валюту представления отчетности по следующим правилам (п. 39 МСФО 21):

• активы и обязательства в ОФП (включая сравнительные данные) пересчитываются по курсу закрытия (текущему курсу) на дату отчетности;
• доходы и расходы для ОСД (включая сравнительные данные) пересчитываются по обменным курсам валют на даты соответствующих операций;
• все возникающие в результате перевода курсовые разницы признаются в составе прочего совокупного дохода .

*функциональная валюта компании не является валютой гиперинфляционной экономики

На практике при пересчете статей доходов и расходов в ОПУ обычно используется обменный курс, который приблизительно равен фактическим курсам на даты операций, например, средний курс за период.

Пример 5. Пересчет из функциональной валюты в валюту представления

Ниже в таблице приведен пересчет отчетности из рублей в доллары, курс на дату отчетности — 50, среднегодовой курс за период для пересчета статей доходов и расходов — 40. Математика пересчета простая. Курсовая разница в данном случае возникает из-за того, что статьи ОПУ пересчитываются по курсу, отличающемуся от курса пересчета статей баланса. Прибыль за период попадает в баланс через статью нераспределенной прибыли, и чтобы уравнять активы и пассивы, нужно отразить курсовую разницу. В отличие от пересчета из иностранной валюты в функциональную в данном случае курсовые разницы отражаются в ПСД. Курсовой убыток равен 10.

Пересчет данных о деятельности иностранного подразделения

МСФО 21 (п.44-49) содержит указания, каким образом должен производиться пересчет данных о деятельности иностранного подразделения при включении его в консолидированную финансовую отчетность (консолидация или методом долевого участия). В данной статье я этот вопрос не рассматриваю, так как коротко это не опишешь, а если останавливаться подробно, то для этого нужно писать отдельную статью.

Примеры решения задач экзамена Дипифр

Ниже приведены решения двух задач экзамена Дипифр. Ситуационные задачи по МСФО 21 выносились на экзамен Дипифр два раза: в июне 2013 и в июне 2014. Есть вероятность, что задача по этой теме появится на экзамене и в июне 2015 года.
Для того, чтобы данный текст был полезен не только слушателям курсов Дипифр, я немного изменила условие задачи: заменила доллар на рубль. Предположим, что речь идет о российской компании. В первом примере рассматривается покупка оборудования (немонетраный актив) за иностранную валюту, во втором случае — получение займа (монетарное обязательство).

Простая задача — Дипифр, июньская сессия 2014 года, №4

Как Вам известно, 1 января 2014 года мы купили оборудование за 2 миллиона крон. На эту дату обменный курс был 10 крон за 1 рубль. Мы не должны оплачивать покупку до 30 июня 2014 года. Крона укрепилась по отношению к рублю за три месяца, следующие за покупкой, и к 31 марта 2014 года обменный курс был 8 крон за 1 рубль. Я думал, что эти колебания валютного курса не повлияют на нашу финансовую отчетность, поскольку мы имеем актив и обязательство, выраженные в кронах, и это изначально была одна и та же сумма. Мы начисляем износ этого оборудования в течение четырех лет, поэтому, разумеется, исходящие остатки в будущем году будут отличаться. Я кое-что услышал на семинаре, но не вполне уяснил, и это заставляет меня думать, что я могу ошибаться. Пожалуйста, объясните влияние этой операции на нашу финансовую отчетность за год, заканчивающийся 31 марта 2014 года. (7 баллов)

Решение задачи

1) Приобретение оборудования за кроны является операцией в иностранной валюте. При первоначальном признании эта операция должна учитываться по курсу, действовавшему на дату операции: 10 крон за 1 рубль.

2) Таким образом, в отчетности Омеги на 1 января 2014 года будет отражено основное средство и кредиторская задолженность в сумме 2,000,000 крон/10 = 200,000 рублей. Проводка:

3) Через три месяца компания должна подготовить отчетность. На 31 марта 2014 года оборудование уже введено в эксплуатацию и амортизируется, а кредиторская задолженность еще не погашена. Сначала разберемся с кредиторской задолженностью.

4) Кредиторская задолженность – это монетарная статья, так как она подлежит выплате денежными средствами. Согласно МСФО 21 монетарные статьи при последующем учете переводятся по курсу закрытия, т.е. по тому курсу, который действует на отчетную дату.

5) На 31 марта 2014 года курс закрытия равен 8 крон за 1 рубль, таким образом в отчетности должна быть отражена кредиторская задолженность в сумме: 2,000,000 крон/8 = 250,000 рублей.

6) Возникает курсовая разница, так как в учете наша кредиторская задолженность отражена по первоначальному курсу на дату покупки — 200,000 рублей. Чтобы отразить изменение обменного курса кроны к рублю за два месяца нужно сделать проводку по кредиту задолженности на сумму 250,000 — 200,000 = 50,000 рублей.

В итоге мы получим:

• Дт Основное средство Кт Кредиторская задолженность — 200,000
• Дт Курсовой убыток Кт Кредиторская задолженность — 50,000

7) Таким образом, сальдо кредиторской задолженности на отчетную дату будет равно 250,000 рублей, что соответствует стоимости 2 миллионов крон по курсу на эту дату.

8) Понять убыток это будет или прибыль легко: нам потребовалось увеличить счет обязательств, т.е. сделать кредит. Вторая сторона проводки — это дебет, а дебет ОПУ является убытком.

9) Основные средства относятся к немонетарным статьям баланса, так как они не подлежат выплате или получению денежными средствами. Согласно МСФО 21 немонетарные статьи переводятся в функциональную валюту по историческому курсу, т.е. по тому курсу, по которому они были приняты к учету (10 крон за 1 рубль). В отношении немонетарных статей курсовые разницы не возникают.

В отношении основных средств в этой задаче требуется только начислить амортизацию за три месяца:

200,000/4 года * 3/12 = 12,500

ОФП на 31.03.14

• Основное средство: 200,000 – 12,500 = 187,500
• Кредиторская задолженность – 250,000

ОСД за год, закончившийся 31.03.14

• Амортизация – (12,500)
• Курсовой убыток – (50,000)

Задача №2 — Дипифр, июньская сессия 2013 года, №2а (упрощенная, без издержек по займу)

Компания «Дельта» составляет свою финансовую отчетность ежегодно по состоянию на 31 марта. Функциональной валютой «Дельты» является доллар. За год, закончившийся 31 марта 2013 года, произошли следующие события:

а) 1 апреля 2012 года «Дельта» получила заем от европейских инвесторов. Инвесторы подписались на 50 млн. облигаций номиналом 1 евро, по номиналу. Выплаты процентов производятся ежегодно 31 марта в размере 4 млн. евро, начиная с 31 марта 2013 года. Заем подлежит погашению в евро 31 марта 2022 года выше номинальной стоимости, а эффективная годовая процентная ставка по данному займу равна 10%. Надлежащим способом оценки для данного займа является учет по амортизируемой стоимости. Соответствующие валютные курсы приведены ниже:

• 1 апреля 2012 года – 1 евро = 1.40 доллара.
• 31 марта 2013 года – 1 евро = 1.45 доллара.
• Средний курс за год, закончившийся 31 марта 2013 года – 1 евро = 1.42 доллара.

Задание: Объясните и покажите, каким образом данное событие будет отражаться в финансовой отчетности компании «Дельта» за год, закончившийся 31 марта 2013 года.

Решение

1) Учет операций в иностранной валюте регулируется МСФО 21 «Влияние изменений обменных курсов иностранных валют».

2) МСФО вводит понятие монетарных и немонетарных статей. Монетарные статьи – это а) денежные средства в валюте или б) активы и обязательства, которые подлежат получению или выплате денежными средствами.

3) Облигационный заем – это монетарная статья.

4) Пересчет монетарных статей в функциональную валюту производится:

• а) при первоначальном признании – по курсу на дату операции
• б) при последующем признании – по курсу на отчетную дату
• в) проценты по займу — по среднегодовому курсу за период
• г) курсовые разницы признаются в ОПУ

Таким образом:

5) При первоначальном признании операция в иностранной валюте (евро) учитывается в функциональной валюте (доллар) по курсу на дату совершения операции:

50,000*1,40 = 70,000.

6) Финансовые расходы учитываются по среднему курсу за период, поскольку они накапливаются на протяжении периода времени:

• 50,000*10% = 5,000
• 5,000*1,42 = 7,100

7) Фактическая выплата процентов в конце года 31 марта пересчитывается по курсу на конец периода: 4,000*1,45 = 5,800.

Проводки:

• Дт Денежные средства Кт Финансовое обязательство — 70,000
• Дт Финансовый расход Кт Финансовое обязательство — 7,100
• Дт Финансовое обязательство Кт Денежные средства — 5,800

70,000+7,100 — 5,800 = 71,300

8) В отчетности должна быть отражена задолженность по облигационному займу по действующему обменному курсу на отчетную дату, то есть:

51,000*1,45 = 73,950

9) Разница между 73,950 и 71,300 и будет курсовой разницей

73,950 — 71,300 = 2,650

Это будет курсовой убыток, так как обменный курс евро упал, и необходимо прокредитовать обязательство (и стало быть продебетовать ОПУ)

Входящее		Выплата	Подитог	Курсовая	Исходящее

9) Курсовая разница будет являться убытком, так как необходимо прокредитовать наше обязательство:

Дт Курсовой Убыток ОПУ Кт Финансовое обязательство — 2,650

ОФП на 31.03.13

Финансовое обязательство – 73,950

ОСД за год, закончившийся 31.03.13

• Финансовые расходы – (7,100)
• Курсовой убыток (ОПУ) – (2,650)

Цель

1 Предприятие может осуществлять валютные операции двумя способами : заключать сделки , деноминированные в иностранной валюте , или владеть иностранным подразделением . Кроме того , предприятие может представлять свою финансовую отчетность в иностранной валюте . Цель настоящего стандарта — определить , каким образом следует отражать операции в иностранной валюте и деятельность иностранного подразделения в финансовой отчетности предприятия и как трансформировать финансовую отчетность в валюту представления отчетности .

2 Основные вопросы при этом : какой обменный курс (какие курсы ) применять и каким образом отражать влияние изменений обменных курсов в финансовой отчетности .

Сфера применения

3 Данный стандарт применяется :

(a) для учета операций и остатков по операциям деноминированных в иностранных валютах , за исключением тех операций с производными инструментами и их остатков , которые входят в сферу применения МСФО (IFRS) 9 « Финансовые инструменты ;

(b) для перевода результатов и финансового положения иностранных предприятий , включенных в финансовую отчетность предприятия путем консолидации , пропорциональной консолидации или через применение метода долевого участия ;

(c) при переводе результатов работы предприятия и его финансового положения в валюту представления отчетности .

4 Ко многим производным инструментам в иностранной валюте применяется МСФО (IFRS) 9 и , следовательно , такие инструменты исключены из сферы применения данного стандарта . Однако производные инструменты в иностранной валюте , на которые не распространяется действие МСФО (IFRS) 9 (например , некоторые производные инструменты в иностранной валюте , включенные в другие контракты ), входят в сферу применения данного стандарта . Кроме того , данный стандарт применяется в случаях , когда предприятие переводит относящиеся к производным инструментам суммы из своей функциональной валюты в валюту представления отчетности .

5 Данный стандарт не применяется к учету хеджирования в отношении статей в иностранной валюте , в том числе к хеджированию чистой инвестиции в иностранное подразделение . Для учета хеджирования применяется .

6 Данный стандарт применяется для представления финансовой отчетности предприятия в иностранной валюте и устанавливает требования , при соблюдении которых полученная финансовая отчетность будет соответствовать Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS). Данный стандарт также определяет информацию , подлежащую раскрытию при переводе финансовой информации в иностранную валюту без соблюдения этих требований .

7 Данный стандарт не применяется при представлении в отчете о движении денежных средств денежных потоков , возникших в результате операций в иностранной валюте , а также при переводе денежных потоков иностранного подразделения (см . ).

Определения

8 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях :

Курс закрытия — текущий обменный курс на конец отчетного периода

Курсовая разница — разница , возникающая при переводе определенного количества единиц в одной валюте в другую валюту с использованием разных обменных курсов валют .

Обменный курс валют — соотношение при обмене одной валюты на другую .

Справедливая стоимость — сумма , на которую можно обменять актив или произвести расчет по обязательству при совершении сделки между хорошо осведомленными , желающими совершить такую операцию независимыми сторонами .

Иностранная валюта — любая валюта . отличная от функциональной валюты предприятия .

Иностранное подразделение — предприятие , являющееся дочерним , ассоциированным , совместным предприятием , либо подразделение отчитывающегося предприятия , деятельность которого базируется или осуществляется в стране или в валюте , отличающейся от страны или валюты отчитывающегося предприятия .

Функциональная валюта — валюта , используемая в основной экономической среде , в которой предприятие осуществляет свою деятельность .

Группа — материнское предприятие и все его дочерние предприятия.

Монетарные статьи — единицы валюты в наличии, а также активы и обязательства к получению или выплате, выраженные фиксированным или определяемым количеством валютных единиц.

Чистые инвестиции в иностранное подразделение — доля участия отчитывающегося предприятия в чистых активах данного иностранного подрзделения.

Валюта представления отчетности — валюта, в которой представляется финансовая отчетность.

Текущий обменный курс — обменный курс валют при немедленной поставке.

Дальнейшее уточнение определений

Функциональная валюта

9 Основная экономическая среда, в которой предприятие осуществляет свою деятельность — экономическая среда, в которой оно зарабатывает и использует основную часть своих денежных средств. При определении своей функциональной валюты предприятие должно учитывать следующее:

(a) валюту :

(i) которая больше всего влияет на цены товаров и услуг (, в которой установлены цены и производятся расчеты за продажу товаров и услуг его производства );

(ii) страны , чьи условия конкуренции и нормативная база в основном определяют продажные цены на товары и услуги .

(b) валюту , которая в основном определяет затраты на оплату труда , материалы и прочие затраты , связанные с предоставлением товаров и услуг предприятия (часто таковой является валюта , в которой определены такие затраты и в которой производятся расчеты );

10 Для подтверждения определения функциональной валюты предприятия также могут использоваться следующие факторы :

(a) Валюта средств , поступающих от деятельности по финансированию (например , от эмиссии долговых и долевых инструментов ).

(b) Валюта , в которой хранятся денежные средства от операционной деятельности .

11 При определении функциональной валюты иностранного подразделения и того , совпадает ли она с функциональной валютой отчитывающегося предприятия (отчитывающееся предприятие в данном контексте — это предприятие , имеющее иностранное подразделение в виде дочернего предприятия , филиала , ассоциированного предприятия или совместной деятельности ), следует учитывать следующие дополнительные факторы :

(a) Является ли иностранное подразделение лишь расширением операций отчитывающегося предприятия или же она осуществляется со значительной степенью самостоятельности . Примером расширения операций отчитывающегося предприятия может быть случай , когда иностранное подразделение осуществляет только продажу товаров , импортированных у отчитывающегося предприятия , и перечисление ему выручки . Примером в значительной степени самостоятельной деятельности может быть случай , когда иностранное подразделение связано с накоплением денежных средств и прочих монетарных статей , несением расходов , получением доходов и привлечением заемных средств , главным образом , в местной валюте .

(b) Представляет ли объем операций с отчитывающимся предприятием большую (или небольшую ) часть в общем объеме иностранного подразделения .

(c) Оказывают ли потоки денежных средств иностранного подразделения прямое влияние на потоки денежных средств отчитывающегося предприятия , а также имеются ли в наличии денежные средства , подлежащие перечислению в пользу отчитывающегося предприятия .

(d) Достаточны ли потоки денежных средств иностранного подразделения для обслуживания существующих и обоснованно ожидаемых долговых обязательств без привлечения средств отчитывающегося предприятия .

12 Если указанные выше показатели не позволяют сделать однозначный вывод , и выбор функциональной валюты не очевиден , руководство предприятия на основании собственного суждения определяет функциональную валюту , которая наиболее правдиво отражает экономические последствия соответствующих операций , событий и обстоятельств . При применении этого подхода руководство рассматривает в качестве приоритетных первичные показатели , приведенные в пункте 9, и только после этого — показатели , указанные в пунктах 10 и 11, предназначенные для предоставления дополнительных обоснований при определении функциональной валюты предприятия .

13 Функциональная валюта предприятия отражает операции , события и обстоятельства , относящиеся к предприятию . Таким образом , после определения функциональная валюта остается неизменной , исключение составляют случаи появления изменений в базовых операциях , событиях и обстоятельствах .

14 Если функциональная валюта является валютой гиперинфляционной экономики , финансовая отчетность предприятия трансформируется в соответствии с МСФО (IAS) 29 « Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике ». Предприятие не может избежать перерасчета в соответствии с МСФО (IAS) 29, приняв в качестве функциональной валюты какую - либо валюту , отличающуюся от функциональной валюты , определенной в соответствии с данным стандартом (например , функциональную валюту материнского предприятия ).

Чистые инвестиции в иностранное подразделение

15 У предприятия может быть монетарный актив к получению от иностранного подразделения или монетарное обязательство к выплате иностранному подразделению . Монетарная статья, погашение которой в обозримом будущем не планируется и, вероятно, не произойдет, по сути, является частью чистых инвестиций предприятия в иностранное подразделение и учитывается в соответствии с пунктами 32 и 33. К таким монетарным статьям могут относиться долгосрочные дебиторские задолженности и займы. К ним не относятся торговые дебиторские и кредиторские задолженности.

15 AПредприятием, имеющим монетарную статью к получению от иностранного подразделения или к выплате иностранному подразделению, описанную в пункте 15, может быть любое дочернее предприятие группы. Например, у предприятия есть два дочерних предприятия, А и В. Дочернее предприятие В является иностранным подразделением. Дочернее предприятие А предоставляет займ дочернему предприятию В. Задолженность по займу, предоставленному дочерним предприятием А дочернему предприятию В, будет отражаться в составе чистой инвестиции предприятия в дочернее предприятие В, если погашение займа в обозримом будущем не планируется и, вероятно, не произойдет. Это будет справедливо и в случае, если дочернее предприятие А само является иностранным подразделением.

Монетарные статьи

16 Существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц. Примерами немонетарных статей являются: пенсии и другие вознаграждения работникам, подлежащие выплате в виде денежных средств, резервы, подлежащие погашению денежными средствами, а также дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства. Подобным образом, монетарной статьей является договор о получении (или предоставлении) переменного количества собственных долевых инструментов предприятия или переменного количества активов, в отношении которых справедливая стоимость, которую предстоит получить (или предоставить), равна фиксированному или определяемому количеству валютных единиц. Напротив, существенной характеристикой немонетарной статьи является отсутствие права получить (или обязательства предоставить) фиксированное или измеримое количество валютных единиц. Примерами немонетарных статей являются: суммы авансовых платежей за товары и услуги (например, предоплата по аренде), гудвил, нематериальные активы, запасы, основные средства и расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива.

Краткое изложение подхода, рекомендованного данным стандартом

17 При подготовке финансовой отчетности каждое предприятие — самостоятельное предприятие, предприятие с иностранным подразделением (например, материнское предприятие) или иностранное подразделение (например, дочернее предприятие или представительство) — определяет свою функциональную валюту в соответствии с пунктами 9-14. Предприятие переводит статьи в иностранной валюте в свою функциональную валюту и отражает результаты такого перевода в соответствии с пунктами 20-37 и 50.

18 Многие отчитывающиеся предприятия представляют собой ряд отдельных предприятий (например, группа состоит из материнского предприятия и одного или нескольких дочерних предприятий). Предприятия разных видов, независимо от того, входят ли они в состав группы или нет, могут иметь инвестиции в ассоциированные предприятия или в совместное предпринимательство. У них также могут быть филиалы. Результаты работы и финансовое положение каждого из предприятий, входящих в отчитывающееся предприятие, необходимо перевести в валюту, в которой отчитывающееся предприятие представляет свою финансовую отчетность. Данный стандарт позволяет принимать любую валюту (или валюты) в качестве валюты представления отчетности отчитывающегося предприятия. Результаты работы и финансовое положение каждого отдельного предприятия в отчитывающемся предприятии, чья функциональная валюта отличается от валюты представления отчетности, переводятся в соответствии с пунктами 38-50.

19 Данный стандарт также позволяет самостоятельным предприятиям, подготавливающим финансовую отчетность, или предприятиям, подготавливающим отдельную финансовую отчетность в соответствии с , представлять свою финансовую отчетность в любой валюте (или валютах). Если валюта представления отчетности предприятия отличается от функциональной валюты, результаты его работы и финансовое положение также переводятся в валюту представления отчетности в соответствии с пунктами 38-50.

Отражение операций в иностранных валютах в функциональной валюте

Первоначальное признание

20 Операция в иностранной валюте — это операция, выраженная в иностранной валюте или предполагающая расчет в иностранной валюте, в том числе операции, которые предприятие проводит при:

(a) приобретении или продаже товаров или услуг, цены на которые установлены в иностранной валюте;

(b) займе или предоставлении средств, если подлежащие выплате или получению суммы установлены в иностранной валюте;

(c) ином поступлении или выбытии активов или принятии обязательств, номинированных в иностранной валюте.

21 При первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату операции.

22 Датой операции является дата, на которую впервые выполнены критерии признания операции в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS). На практике часто используется обменный курс, приблизительно равный фактическому курсу на дату операции: например, средний курс за неделю или за месяц может быть применен ко всем операциям во всех иностранных валютах, осуществленным в течение соответствующего периода. Однако если обменный курс валют существенно колеблется, применять средний курс за период нецелесообразно.

Отражение в отчетности на дату окончания последующих отчетных периодов

23 На конец каждого отчетного периода :

(a) монетарные статьи в иностранной валюте переводятся по курсу закрытия ;

(b) немонетарные статьи , которые оцениваются по исторической стоимости в иностранной валюте , ;

(c) немонетарные статьи , которые оцениваются по справедливой стоимости в иностранной валюте , переводятся по обменному курсу на дату определения справедливой стоимости .

24 Балансовая стоимость статьи определяется с учетом требований других применяемых стандартов . Например , основные средства могут оцениваться по справедливой стоимости или по исторической стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 16 « Основные средства » . Независимо от того , каким образом определяется балансовая стоимость — исходя из справедливой стоимости или на основании исторической стоимости ,— если получена сумма в иностранной валюте , в дальнейшем ее нужно перевести в функциональную валюту в соответствии с данным стандартом .

25 Балансовая стоимость некоторых статей определяется путем сравнения двух или более сумм . Балансовой стоимостью запасов , например , является наименьшая из двух величин — себестоимость или чистая стоимость возможной продажи,— в соответствии с . Подобным образом , в соответствии с балансовая стоимость актива , для которого существуют признаки обесценения , должна равняться наименьшей из сумм : его балансовой стоимости до учета возможных убытков от обесценения или его возмещаемой сумме . Если такой актив является немонетарным и оценен в иностранной валюте , его балансовая стоимость определяется путем сравнения :

(a) стоимости или балансовой стоимости (), переведенной по обменному курсу валют на дату определения этой величины (т . е . для статьи , оцениваемой по исторической стоимости , это будет курс на дату операции ), и

(b) чистая стоимость возможной продажи или возмещаемой суммы (в зависимости от конкретного случая ), переведенной по обменному курсу валют на дату определения этой стоимости (т . е . по курсу закрытия на конец отчетного периода ).

В результате такого сравнения может возникнуть ситуация , когда убыток от обесценения признается в функциональной валюте , но не признается в иностранной валюте , или наоборот .

26 При наличии нескольких обменных курсов валют используется обменный курс , по которому могли бы производиться расчеты по будущим потокам денежных средств , связанных с данной операцией или остатком по такой операции , если бы такие потоки денежных средств возникли на дату определения стоимости . Если одну валюту временно невозможно обменять на другую , следует применять первый же курс , по которому можно будет выполнить обмен .

Признание курсовых разниц

27 Как указано в пунктах 3(а) и 5, для учета хеджирования статей в иностранной валюте применяется . Применение учета хеджирования требует от предприятия учитывать некоторые курсовые разницы с использованием подхода , отличного от подхода к курсовым разницам , которого требует данный стандарт . Например , требует , чтобы курсовые разницы по монетарным статьям , которые отвечают требованиям , предъявляемым к инструментам хеджирования денежных потоков , первоначально признавались в составе прочей совокупной прибыли , если хеджирование эффективно .

28 Курсовые разницы , возникающие при расчетах по монетарным статьям или при переводе монетарных статей по курсам , отличающимся от курсов , по которым они были переведены при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности , признаются в прибыли или убытках за период , в котором они возникли , за исключением случаев , описанных в пункте 32.

29 Если монетарные статьи возникают в результате операций в иностранной валюте и обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов , возникает курсовая разница . Если расчет по операции происходит в том же учетном периоде , в каком проведена операция , вся курсовая разница признается в этом периоде . Однако если расчет по операции происходит в следующем учетном периоде , курсовая разница , признаваемая в каждом из периодов до даты расчета , определяется изменением обменных курсов валют в каждом из периодов .

30 Если прибыль или убыток от немонетарной статьи признается в составе прочей совокупной прибыли , каждый валютный компонент такой прибыли или убытка также признается в составе прочей совокупной прибыли . Напротив , если прибыль или убыток от немонетарной статьи признается в составе прибыли или убытка , каждый валютный компонент такой прибыли или убытка также признается в составе прибыли или убытка .

31 Другие стандарты требуют , чтобы некоторые прочие доходы и убытки признавались в составе прочей совокупной прибыли . Например , требует , чтобы некоторые прочие доходы и убытки , возникающие при переоценке основных средств , признавались в составе прочей совокупной прибыли . Если такой актив оценен в иностранной валюте , пункт 23 (с ) данного стандарта предписывает , чтобы сумма после переоценки переводилась по курсу обмена на дату , когда была определена стоимость , что приводит к курсовой разнице , которая также признается в составе прочей совокупной прибыли .

32 Курсовые разницы , возникающие в связи с монетарной статьей , которая составляет часть чистой инвестиции отчитывающегося предприятия в иностранное подразделение (см . пункт 15), признается в составе прибыли или убытка в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия или в отдельной финансовой отчетности иностранного подразделения (в зависимости от конкретного случая ). В финансовой отчетности , которая включает иностранное подразделение и отчитывающееся предприятие (например , в консолидированной финансовой отчетности , если иностранное предприятие является дочерним предприятием ), такие курсовые разницы первоначально признаются в составе прочей совокупной прибыли и реклассифицируются из состава капитала в состав прибыли или убытка после выбытия чистой инвестиции в соответствии с пунктом 48.

33 Если монетарная статья является компонентом чистой инвестиции отчитывающегося предприятия в иностранное подразделение и номинирована в функциональной валюте отчитывающегося предприятия , в индивидуальной финансовой отчетности иностранного подразделения возникает курсовая разница в соответствии с пунктом 28. Если такая статья номинирована в функциональной валюте иностранного подразделения, курсовая разница возникает в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия в соответствии с пунктом 28. Если такая статья номинирована в валюте, отличающейся от функциональной валюты как отчитывающегося предприятия, так и иностранного подразделения, курсовая разница в соответствии с пунктом 28 возникает и в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия, и в индивидуальной финансовой отчетности иностранного подразделения. Такая курсовая разница признается в составе прочей совокупной прибыли в финансовой отчетности, которая включает иностранное подразделение и отчитывающееся предприятие (т.е. финансовая отчетность, в которой отчетность иностранного подразделения консолидируется, частично консолидируется или учитывается с использованием метода долевого участия).

34 Если предприятие ведет свой учет в валюте , отличающейся от его функциональной валюты , на момент подготовки финансовой отчетности все суммы переводятся в функциональную валюту в соответствии с пунктами 20-26. Это позволяет получить в функциональной валюте те же суммы , которые были бы получены , если б соответствующие статьи учитывались в функциональной валюте изначально . Например , монетарные статьи переводятся в функциональную валюту с использованием курса закрытия , а немонетарные статьи , которые учитываются по исторической стоимости , переводятся по обменному курсу валют на дату операции , в результате которой они были признаны .

Изменение функциональной валюты

35 При изменении функциональной валюты предприятие применяет процедуры перевода , связанные с новой функциональной валютой , перспективно , с даты такого изменения .

36 Как указано в пункте 13, функциональная валюта предприятия отражает базовые операции , события и обстоятельства , относящиеся к предприятию . Таким образом , после определения функциональной валюты ее можно изменить только при появлении изменений в таких базовых операциях , событиях и обстоятельствах . Например , изменение валюты , которая оказывает основное влияние на продажные цены на товары и услуги , может привести к изменению функциональной валюты предприятия .

37 Влияние изменения функциональной валюты учитывается перспективно . Иными словами , предприятие переводит все статьи в новую функциональную валюту по обменному курсу , начиная с даты изменения . Стоимость немонетарных статей , полученная в результате такого перевода , считается их исторической стоимостью . Курсовые разницы , возникающие при переводе иностранного подразделения и первоначально признанные в составе совокупной прибыли в соответствии с пунктами 32 и 39 (c ), не признаются в составе прибыли или убытков до выбытия иностранного подразделения .

Использование валюты представления , которая отличается от функциональной валюты

Перевод в валюту представления

38 Предприятие может представлять свою финансовую отчетность в любой валюте (валютах ). Если валюта представления отличается от функциональной валюты предприятия , оно переводит результаты своей работы и финансовое положение в валюту представления . Например , если в состав группы входят предприятия с разными функциональными валютами , результаты работы и финансовое положение каждого из них показывается в единой валюте , чтобы можно было представить консолидированную финансовую отчетность .

39 Результаты работы и финансовое положение предприятия , , :

(a) активы и обязательства в каждом из представленных отчетов о финансовом положении (т . е . включая сравнительные данные ) переводятся по курсу закрытия на дату составления данного отчета о финансовом положении ;

(b) доходы и расходы для каждого отчета о совокупной прибыли или отдельного отчета о прибылях и убытках (т . е . включая сравнительные данные ) переводятся по обменным курсам валют на даты соответствующих операций ;

(c) все возникающие в результате перевода курсовые разницы признаются в составе прочей совокупной прибыли .

40 На практике перевода статей доходов и затрат часто используется обменный курс валют , который приблизительно равен фактическому курсу на даты операций : например , средний курс за период . Однако если обменный курс валют существенно колеблется , применять средний курс за период нецелесообразно .

41 Курсовые разницы , упомянутые в пункте 39 (с), являются результатом :

(a) перевода доходов и расходов по обменным курсам валют на даты операций и перевода активов и обязательств по курсу закрытия . Такие курсовые разницы возникают как в отношении статей доходов и затрат , признаваемых в отчете о прибыли и убытках , так и в отношении статей , которые признаются в составе капитала .

(b) перевода входящей суммы чистых активов по курсу закрытия , который отличается от предыдущего курса закрытия .

Эти курсовые разницы не признаются в отчете о прибыли и убытках , поскольку изменения обменных курсов валют оказывают лишь незначительное непосредственное влияние (или не оказывают никакого влияния ) на текущие и будущие потоки денежных средств от операционной деятельности . Если курсовая разница касается деятельности иностранного подразделения, которая консолидирована , но не находится в полной собственности , накопленные курсовые разницы , возникающие при переводе и относящиеся к доле меньшинства , рассчитываются и признаются в консолидированном отчете о финансовом положении как компонент доли меньшинства .

42 Результаты работы и финансовое положение предприятия , функциональная валюта которого является валютой гиперинфляционной экономики , переводится в другую валюту представления с использованием следующих процедур :

(a) все суммы (т . е . активы , обязательства , статьи капитала , доходы и расходы , в том числе сравнительные данные ) переводятся по курсу закрытия на последнюю отчетную дату , за следующим исключением :

(b) если суммы переводятся в валюту , которая не является валютой гиперинфляционной экономики , в качестве сравнительной информации используются данные , представленные как данные за текущий год в соответствующей финансовой отчетности за прошлый год (т . е . без корректировки на последующие изменения уровня цен или обменных курсов валют ).

43 Если функциональной валютой предприятия является валюта гиперинфляционной экономики , прежде чем применить метод перевода , описанный в пункте 42, предприятие должно трансформировать свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 29; последнее не относится к сравнительным данным , переведенным в валюту экономики , не являющейся гиперинфляционной (см . пункт 42 (b)). Если экономика перестает быть гиперинфляционной и предприятие более не трансформирует свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 29, для перевода в валюту представления оно должно использовать в качестве исторической стоимости суммы , трансформированные до уровня цен , существовавшего на момент , когда предприятие перестало трансформировать свою финансовую отчетность .

Перевод данных о деятельности иностранного подразделения

44 В дополнение к пунктам 38-43 должны применяться пункты 45-47, если результаты и финансовое положение иностранного подразделения переводятся в валюту представления, с тем чтобы это иностранное подразделение можно было включить в финансовую отчетность отчитывающегося предприятия путем консолидации, пропорциональной консолидации или через применение метода долевого участия.

45 Объединение результатов и финансового положения иностранного подразделения с результатами и финансовым положением отчитывающегося предприятия происходит по обычным правилам консолидации, включая устранение внутригрупповых остатков и внутригрупповых операций дочернего предприятия (см. МСФО (IAS) 27 и МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве ). При этом внутригрупповой монетарный актив или обязательство (краткосрочное или долгосрочное) нельзя устранить относительно соответствующего внутригруппового обязательства или актива, не показав результаты валютных колебаний в консолидированной финансовой отчетности. Это связано с тем, что монетарная статья предусматривает обязательство конвертировать одну валюту в другую, и в результате валютных колебаний отчитывающееся предприятие может получить доход или понести убытки. Таким образом, в консолидированной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия такая курсовая разница будет и далее признаваться в прибыли или убытке или, если курсовая разница возникла при обстоятельствах, описанных в пункте 32, будет включаться в состав прочей совокупной прибыли до момента выбытия иностранного подразделения.

46 Если дата финансовой отчетности иностранного подразделения отличается от отчетной даты отчитывающегося предприятия , иностранное подразделение часто готовит дополнительную финансовую отчетность на отчетную дату отчитывающегося предприятия . Если это не выполняется , МСФО (IAS) 27 разрешает использовать другую дату отчетности при условии , что разница не превышает трех месяцев и что были сделаны корректировки на все существенные операции , проведенные между двумя отчетными датами . В таком случае активы и обязательства иностранного подразделения переводятся по обменному курсу валют на конец отчетного периода такого иностранного подразделения . По существенным изменениям обменных курсов за период до отчетной даты отчитывающегося предприятия проводятся корректировки в соответствии с МСФО (IAS) 27. Такой же подход применяется при использовании метода долевого участия в отношении ассоциированных предприятий и совместной деятельности, а также при использовании пропорциональной консолидации для совместного предпринимательства в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия» и МСФО (IAS) 31.

47 Гудвил, возникающий при приобретении иностранного подразделения, а также какие-либо корректировки справедливой стоимости в отношении балансовой стоимости активов и обязательств, возникающих в результате приобретения такого иностранного подразделения, рассматриваются как активы и обязательства иностранного подразделения. Следовательно, они должны быть выражены в функциональной валюте иностранного подразделения и переведены по курсу закрытия, в соответствии с пунктами 39 и 42.

Выбытие или частичное выбытие иностранного подразделения

48 При выбытии иностранного подразделения накопленная сумма курсовых разниц, касающихся этого иностранного подразделения, признанная в составе прочей совокупной прибыли и аккумулированная как отдельный компонент капитала, должна реклассифицироваться из состава капитала в прибыль или убыток (как корректировка при классификации) при признании прибыли или убытка от выбытия (см. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (в редакции 2007 г.)).

48 A Помимо выбытия полной доли предприятия в иностранном подразделении, следующие статьи учитываются как выбытия, даже если предприятие сохраняет долю участия в бывшем дочернем предприятии, ассоциированном предприятии или совместно контролируемом предприятии:

(a ) потеря контроля над дочерним предприятием, в состав которого входит иностранное подразделение;

(b ) потеря значительного влияния в ассоциированном предприятии, в состав которого входит иностранное подразделение; и

(c ) потеря совместного контроля над совместно контролируемым предприятием, в состав которого входит иностранное подразделение.

48 B При выбытии дочернего предприятия, в состав которого входит иностранное подразделение, в отношении кумулятивной суммы курсовых разниц, относящихся к данному иностранному подразделению, которая была отнесена на доли меньшинства, должно быть прекращено признание, но она не подлежит реклассификации в состав прибыли или убытка.

48 C При частичном выбытии дочернего предприятия, в состав которого входит иностранное подразделение, предприятие должно перевести пропорциональную долю кумулятивной суммы курсовых разниц, признанную в составе прочей совокупной прибыли, на доли меньшинства в данном иностранном подразделении. При любых других случаях частичного выбытия иностранного подразделения, предприятие должно реклассифицировать в состав прибыли или убытка только пропорциональную долю кумулятивной суммы курсовых разниц, признанных в составе прочей совокупной прибыли.

48 D Частичное выбытие доли предприятия в иностранном подразделении - это любое уменьшение непосредственной доли участия предприятия в иностранном подразделении, за исключением тех случаев уменьшения, которые описаны в пункте 48А как учитывемые в качестве выбытий.

49 Предприятие может избавиться от своей доли в иностранном подразделении путем продажи, ликвидации, возмещения акционерного капитала или оставления такого предприятия, полностью или частично. Выплата дивидендов является частью выбытия, только если она представляет собой возврат инвестиции, например, если дивиденды выплачиваются из прибыли до приобретения предприятия. При частичном выбытии в состав прибыли или убытка включается только пропорциональная доля соответствующей накопленной курсовой разницы. Списание балансовой стоимости иностранного подразделения не представляет собой частичное выбытие. Соответственно, никакая часть прибыли или убытка от курсовой разницы, признанная в составе совокупной прибыли, не реклассифицируется в прибыль или убыток в момент списания.

Налоговые последствия всех курсовых разниц

50 Прочие доходы и убытки от операций в иностранной валюте и курсовые разницы, которые возникают при переводе результатов работы и финансового положения предприятия (включая иностранное подразделение) в другую валюту, могут иметь налоговые последствия. К таким налоговым последствиям применяется .

Раскрытие информации

51 Раскрытие информации В отношении групп, ссылки на функциональную валюту в пунктах 53 и 55-57 относятся к функциональной валюте материнского предприятия.

52 Предприятие должно раскрывать:

(a) сумму курсовых разниц, признанную в составе прибыли или убытков, за исключением возникающих в отношении финансовых инструментов, учтенных по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9;

(b) чистые курсовые разницы, признанные в составе прочей совокупной прибыли и классифицированные как отдельный компонент капитала, а также сверку суммы таких курсовых разниц на начало и на конец периода.

53 Если валюта представления отличается от функциональной валюты, этот факт необходимо указать, а также раскрыть информацию о функциональной валюте и о причинах использования другой валюты представления.

54 Если отчитывающееся предприятие либо иностранное подразделение, являющееся существенным для отчитывающего предприятия меняет свою функциональную валюту, факт изменения и его причины необходимо раскрыть.

55 Если предприятие представляет свою финансовую отчетность в валюте, отличающейся от его функциональной валюты, оно может характеризовать свою финансовую отчетность как соответствующую Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS), только если соблюдены все требования каждого из применяемых стандартов и каждого из применяемых к этим стандартам Разъяснений, включая метод перевода, изложенный в пунктах 39 и 42.

56 Иногда предприятие представляет свою финансовую отчетность или иную финансовую информацию в валюте , которая не является его функциональной валютой , не соблюдая требования пункта 55. К примеру , предприятие может перевести в другую валюту только отдельные статьи своей финансовой отчетности . Кроме того , предприятие , функциональная валюта которого не является валютой гиперинфляционной экономики , может конвертировать финансовую отчетность в другую валюту путем перевода всех статей по последнему курсу закрытия . Такое конвертирование не соответствует Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS). Информация должна раскрываться в соответствии с пунктом 57.

57 Если в своей финансовой отчетности или другой финансовой информации предприятие использует валюту , отличающуюся от его функциональной валюты или валюты представления , и при этом не выполняются требования пункта 55, предприятие должно :

(a) четко обозначить информацию как вспомогательную и отделить ее от информации , соответствующей Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS);

(b) указать , в какой валюте представлена вспомогательная информация ;

(c) указать функциональную валюту предприятия и метод перевода , использованный для определения вспомогательной информации .

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

58 Предприятие должно применять настоящий стандарт для годовых периодов , начинающихся 1 января 2005 г . или после этой даты . Если предприятие применяет настоящий стандарт для периода , начинающегося до 1 января 2005 г ., оно должно раскрыть данный факт .

58 AДополнение «Чистые инвестиции в иностранное подразделение» (Дополнение к МСФО (IAS) 21), выпущенное в декабре 2005 года, включает новый пункт 15 A и изменения к пункту 33. Предприятие должно применять эти изменения и дополнения для отчетных периодов, начинающихся 1 января 2006 г. или после этой даты.

59 Предприятие применяет пункт 47 перспективно ко всем приобретениям, осуществленным после начала отчетного финансового периода, в котором впервые был применен данный стандарт. Разрешается применять пункт 47 ретроспективно к приобретениям, осуществленным ранее. При приобретении иностранного подразделения, которое учитывается перспективно, но произошло до даты первого применения данного стандарта, предприятие не должно трансформировать данные прошлых лет и, соответственно, при необходимости может рассматривать возникшие в результате такого приобретения гудвил и корректировки справедливой стоимости как активы и обязательства самого предприятия, а не как активы и обязательства иностранного подразделения. Следовательно, гудвил и корректировки справедливой стоимости или уже выражены в функциональной валюте предприятия, или являются немонетарными статьями в иностранной валюте, отраженными в отчетности с использованием обменного курса валют на дату приобретения.

60 Все прочие изменения, ставшие результатом применения данного стандарта, должны учитываться согласно МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

60 A МСФО (IAS) 1 (в редакции 2007 г.) внес поправки в терминологию, используемую в Международных стандартах финансовой отчетности (IFRS ). Кроме этого, он внес поправки в пункты 27, 30-33, 37, 39, 41, 45, 48 и 52 . Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 г. или после этой даты. Если предприятие применит МСФО (IAS) 1 (в редакции 2007 г.) в отношении более раннего периода, то указанные поправки должны применяться в отношении такого более раннего периода

60 B МСФО (IAS) 27 (в редакции 2008 г.) добавил пункты 48A-48D и внес поправки в пункт 49. Предприятие должно применять указанные поправки на перспективной основе в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 г. или после этой даты. Если предприятие применит МСФО (IAS) 27 (в редакции 2008 г.) в отношении более раннего периода, то указанные поправки должны применяться в отношении такого более раннего периода

60C [ Удален]

60D В пункт 60В были внесены поправки публикацией «Улучшения в МСФО (IFRSs)», выпущенной в мае 2008 г. Предприятие должно применять данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 июля 2010 г. или после этой даты. Досрочное применение допускается.

60 E МСФО (IFRS) 9, выпущенный в октябре 2010 года, внес поправки в пункты 3(a), 4 и 52(a) и удалил пункт 60С. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

Прекращение действия других документов

61 Данный стандарт заменяет МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют» (редакция 1993 года).

62 Настоящий Стандарт заменяет собой следующие разъяснения:

(a) ПКР (SIC) - 11 «Иностранная валюта — капитализация убытков в результате существенной девальвации валюты» ;

(b) ПКР (SIC) - 19 «Валюта отчетности — измерение и представление финансовой отчетности в соответствии с МСФО ( IAS ) 21 и МСФО ( IAS ) 29» ;

(c) ПКР (SIC) - 30 «Валюта отчетности — перевод из валюты измерения в валюту представления» .

Ф онд КМСФО А 2